Внеоборотные активы

 

Внеоборотные активы - это имущество организации, которое используется в хозяйственной деятельности более одного года (или одного операционного цикла, превышающего 12 месяцев). К ним относятся основные средства (балансовые счета 01, 02), доходные вложения в материальные ценности (балансовые счета 03, 02), нематериальные активы (балансовые счета 04, 05), расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (балансовый счет 04), долгосрочные финансовые вложения (балансовый счет 58 (субсчет 55/3 "Депозитные счета")), капитальные затраты в приобретение (создание) внеоборотных активов (балансовый счет 08), в т.ч. незавершенное строительство (субсчет 08/3 "Строительство объектов основных средств").

 

Основные средства

 

Актив принимается к учету в качестве основного средства, если одновременно выполняются следующие условия:

- объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд либо для предоставления в аренду или лизинг;

- объект предназначен для использования в течение срока, превышающего 12 месяцев;

- организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;

- объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Для денежной оценки основных средств используются следующие понятия:

- первоначальная стоимость основного средства, по которой основное средство принято к учету на дату ввода в эксплуатацию;

- восстановительная стоимость - текущая стоимость основного средства (скорректированная в результате переоценки первоначальная стоимость);

- амортизация - часть стоимости основного средства, перенесенная в себестоимость продукции, работ, услуг;

- остаточная стоимость основного средства - первоначальная (восстановительная) стоимость за минусом начисленной амортизации.

Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством). Фактическими затратами на приобретение, сооружение и изготовление основных средств являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику (продавцу) за доставку объекта и приведение его в состояние, пригодное для использования;

- суммы, уплачиваемые организациям за осуществление работ по договору строительного подряда и иным договорам;

- суммы, уплачиваемые организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением основных средств;

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые налоги, государственная пошлина, уплачиваемые в связи с приобретением объекта основных средств;

- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации, через которую приобретен объект основных средств;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением, сооружением и изготовлением объекта основных средств.

Не включаются в фактические затраты общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением, сооружением или изготовлением основных средств. Фактические затраты, связанные с приобретением основных средств, отражаются по дебету счета учета капитальных вложений (балансовый счет 08) в корреспонденции:

- со счетами учета расчетов: Д-т 08 К-т 60, 71, 76;

- со счетами учета материальных ценностей и затрат (в случаях, когда организация собственными силами доводит основное средство до состояния, пригодного к дальнейшему использованию): Д-т 08 К-т 10, 20, 23, 29;

- со счетами учета управленческих (общехозяйственных) расходов (в случаях, когда они связаны непосредственно с приобретением основных средств): Д-т 08 К-т 26.

При принятии объекта основных средств к бухгалтерскому учету фактические затраты, учтенные на счете учета капитальных вложений, относятся в дебет счета учета основных средств (балансовый счет 01): Д-т 01 К-т 08.

В случаях, когда основное средство является инвестиционным активом и для его приобретения привлекают заем или кредит, начисленные проценты по таким заемным средствам включаются в стоимость инвестиционного актива до момента ввода его в эксплуатацию либо до начала его фактического использования. Порядок включения процентов, причитающихся к уплате заимодавцу (кредитору), в стоимость инвестиционного актива изложен в п. п. 7 - 14 ПБУ 15/2008. Инвестиционный актив - это объект имущества, подготовка которого к предполагаемому использованию требует длительного времени и существенных расходов на приобретение, сооружение и (или) изготовление. К инвестиционным активам относятся объекты незавершенного производства и незавершенного строительства, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве основных средств (включая земельные участки), нематериальных или иных внеоборотных активов. Первоначальная стоимость основных средств при их изготовлении самой организацией определяется исходя из фактических затрат, связанных с их производством. Учет и формирование затрат на производство основных средств осуществляются организацией в порядке, установленном для учета затрат соответствующих видов продукции, изготавливаемых ею. Фактические затраты, связанные с созданием (сооружением, изготовлением) основных средств, отражаются по дебету счета учета капитальных вложений (балансовый счет 08) в корреспонденции:

- со счетами учета расчетов с привлеченными подрядными и иными организациями: Д-т 08 К-т 60, 76;

- со счетами учета расчетов с работниками, непосредственно участвующими в создании (изготовлении, сооружении) основного средства, а также внебюджетными фондами по социальным отчислениям с заработной платы этих работников: Д-т 08 К-т 70, 69;

- со счетами учета материальных ценностей, использованных при создании (сооружении, изготовлении) основного средства: Д-т 08 К-т 01, 02, 07, 10, 16;

- со счетами учета затрат: Д-т 08 К-т 20, 23, 26, 29.

В случаях, когда основное средство является инвестиционным активом и для его создания (сооружения, изготовления) привлекают заем или кредит, начисленные проценты по таким заемным средствам включаются в стоимость инвестиционного актива до момента ввода его в эксплуатацию либо до начала его фактического использования: Д-т 08 К-т 66, 67.

Первоначальная стоимость основного средства, полученного в качестве вклада в уставный капитал, определяется как его денежная оценка, согласованная учредителями.

Пример. Организация построила объект основных средств производственного назначения собственными силами с привлечением подрядных организаций. Стоимость проектно-сметных работ согласно договору, акту и счету-фактуре составляет 100 000 руб. (без учета НДС). Для финансирования работ по созданию данного объекта был получен банковский кредит. Сумма процентов по кредиту, начисленная за весь период создания объекта, составила 250 000 руб. На возведение объекта были отпущены строительные материалы на сумму 2 500 000 руб. За выполнение работ по возведению объекта начислена заработная плата работникам - 500 000 руб. Отчисления на социальные нужды (страховые взносы) от заработной платы работников, занятых строительством, составили 200 000 руб. Кроме того, для выполнения строительных работ были привлечены подрядные организации. Стоимость их работ составляет 1 500 000 руб. (без учета НДС). Для регистрации права собственности на созданный объект недвижимого имущества с расчетного счета оплачена государственная пошлина - 7500 руб. Организация является плательщиком налога на прибыль организаций и НДС. Задача: необходимо определить первоначальную стоимость объекта в бухгалтерском учете и составить бухгалтерские записи, отражающие перечисленные хозяйственные операции (табл. 6).

Таблица 6

Хозяйственные операции организации

Операция

Д-т

К-т

Сумма,
руб.

Проектно-сметные работы

08/3

60

100 000

Проценты по кредиту (при условии, что объект
признан в бухгалтерском учете инвестиционным
активом)

08/3

67

250 000

Стройматериалы

08/3

10

2 500 000

Заработная плата

08/3

70

500 000

Социальные отчисления (страховые взносы)

08/3

69

200 000

Работы, выполненные подрядчиками

08/3

60

1 500 000

Госпошлина за регистрацию объекта

08/3

68

7 500

Первоначальная стоимость

5 057 500

Срок полезного использования каждого ОС определяется при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из:

- ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;

- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;

- нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срока аренды).

Способы начисления амортизации основных средств для целей бухгалтерского учета устанавливаются в отношении групп основных средств в бухгалтерской учетной политике организации. Способы и правила начисления амортизации в бухгалтерском учете представлены в табл. 7.

Таблица 7

Способы начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете и порядок определения суммы амортизации

Способы начисления амортизации

Линейный способ

Ежемесячная амортизация = Годовая амортизация : 12;
Годовая амортизация = Первоначальная (восстановительная)
стоимость x Норма амортизации, %;
Норма амортизации = 1 : Срок полезного использования в
годах x 100

Способы начисления амортизации

Способ
уменьшаемого
остатка

Ежемесячная амортизация = Годовая амортизация : 12;
Годовая амортизация = Остаточная стоимость на начало
года x Норма амортизации;
Норма амортизации = Коэффициент : Срок полезного
использования в годах x 100;
коэффициент, устанавливаемый организацией самостоятельно,
но не выше 3.
Повышающий коэффициент применяется по объектам, введенным
в эксплуатацию после внесения изменений в бухгалтерскую
учетную политику (см. Письмо Минфина России от 22.06.2007
N 03-05-06-01/71)

Способ списания
стоимости по
сумме чисел лет
полезного
использования

Ежемесячная амортизация = Годовая амортизация : 12;
Годовая амортизация = Первоначальная (восстановительная)
стоимость x (Число лет, остающихся до конца срока
полезного использования : Сумма чисел лет срока полезного
использования)

Способ списания
стоимости
пропорционально
объему
продукции
(работ)

Ежемесячная амортизация = Первоначальная стоимость x
Объем продукции (работ) в натуральных показателях,
произведенный в отчетном периоде : Предполагаемый объем
продукции (работ) за весь срок полезного использования
объекта

Бухгалтерские правила начисления амортизации по объектам основных средств

Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем принятия объекта к бухгалтерскому учету

Начисление амортизации производится до полного погашения стоимости
объекта или списания объекта с бухгалтерского учета (при его выбытии)

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за
месяцем полного погашения стоимости объекта или его выбытия

Начисление амортизации в отчетном периоде производится независимо от
результатов деятельности организации и отражается в бухгалтерском учете в
отчетном периоде, к которому относится

В организациях с сезонным характером производства годовая сумма
амортизационных отчислений начисляется равномерно в течение периода
работы организации в отчетном году

Бухгалтерские правила начисления амортизации по объектам основных средств

Начисление амортизации приостанавливается при переводе объекта на
консервацию на срок более трех месяцев

Начисление амортизации приостанавливается в периоде восстановления
объекта основных средств (ремонт, модернизация, реконструкция),
продолжительность которого превышает 12 месяцев

Пример. Объект основных средств введен в эксплуатацию в декабре 2008 г. Его первоначальная стоимость - 100 000 руб., срок полезного использования - пять лет, в бухгалтерском учете амортизация начисляется способом уменьшаемого остатка, коэффициент ускорения в бухгалтерском учете - 2. Годовая норма амортизации составит 40% (2 : 5 x 100).

Начисление амортизации в бухгалтерском учете представлено в табл. 8.

Таблица 8

Отражение начисления амортизации в бухгалтерском учете

Период

Первоначальная
стоимость,
руб.

Остаточная
стоимость на
начало года,
руб.

Норма
амортизации,
%

Годовая сумма
амортизации,
руб.

Сумма
амортизации
в месяц,
руб.

1

2

3

4

5

6

2009

100 000,00

x

40%

40 000,00

3 333,33

2010

x

60 000,00

40%

24 000,00

2 000,00

2011

x

36 000,00

40%

14 400,00

1 200,00

И т.д.

Годовая сумма амортизации рассчитывается от остаточной стоимости основного средства на начало каждого года (гр. 5 = гр. 3 x гр. 4). Ежемесячная сумма амортизации определяется как частное от деления годовой амортизации на 12 месяцев (гр. 6 = гр. 5 : 12). Остаточная стоимость основного средства на начало каждого года исчисляется как разность между остаточной стоимостью на начало предыдущего года и суммой начисленной амортизации за прошлый год (гр. 3 = гр. 3 предыдущего года - гр. 5 предыдущего года).

Амортизация не начисляется:

- по объектам ОС, которые не теряют свои потребительские свойства (земельным участкам, объектам природопользования, объектам, отнесенным к музейным предметам и коллекциям, и т.п.);

- по объектам основных средств некоммерческой организации. По таким объектам на забалансовом счете 010 накапливается информация о начисленном линейным способом износе;

- по объектам основных средств, законсервированным в соответствии с законодательством Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации.

Первоначальная стоимость основных средств может быть изменена в следующих случаях:

- при достройке, дооборудовании, реконструкции, модернизации основного средства;

- при его частичной ликвидации;

- при переоценке основных средств.

Правила переоценки основных средств изложены в п. 15 ПБУ 6/01:

- переоценку можно произвести не чаще одного раза в год;

- переоценивать можно только группу основных средств;

- в последующем эти основные средства должны регулярно переоцениваться, чтобы их балансовая стоимость соответствовала действительной текущей стоимости;

- переоценке подлежат первоначальная (или восстановительная) стоимость основного средства и сумма начисленной амортизации.

Списание основных средств с бухгалтерского учета производится при выбытии объекта в связи с продажей, безвозмездной передачей или ликвидацией. Ликвидация объекта основных средств оформляется актом (формы N N ОС-4, ОС-4а). Запчасти, узлы, детали, иное имущество, которое остается от ликвидации (разборки, демонтажа) основного средства, приходуют на счета учета материалов по цене возможной реализации (текущей стоимости).

Пример. Организацией принято решение о списании объекта основных средств - строгального станка. Причина списания - полный физический износ и невозможность восстановления. Первоначальная стоимость станка составляет 150 000 руб., сумма начисленной амортизации - 140 000 руб. Демонтаж станка поручен подразделению вспомогательного производства - ремонтному цеху. Согласно разработочной таблице распределения расходов ремонтного цеха и межцехового заказа расходы по демонтажу составили:

- 2000 руб. - начислена заработная плата работникам за демонтаж;

- 600 руб. - отчисления на социальные нужды (страховые взносы).

Для выполнения демонтажа станка также была привлечена сторонняя организация, обеспечившая выполнение работ услугами подъемного крана. Стоимость услуг составила 5900 руб. (без НДС).

От демонтажа станка получены следующие материалы:

- запасные части на сумму 5000 руб.;

- лом черных и цветных металлов на сумму 1000 руб.

Материалы были оприходованы на склад. Организация является плательщиком НДС.

Составим бухгалтерские записи, отражающие перечисленные хозяйственные операции:

Д-т 02 К-т 01 - 140 000 руб. - списана начисленная амортизация;

Д-т 91/2 К-т 01 - 10 000 руб. - списана остаточная стоимость станка;

Д-т 91/2 К-т 23 - 2600 руб. - расходы вспомогательного цеха;

Д-т 91/2 К-т 60 - 5900 руб. - услуги сторонней организации;

Д-т 10/5 К-т 91/1 - 5000 руб. - оприходованы запчасти;

Д-т 10/6 К-т 91/1 - 1000 руб. - оприходован лом.

 

Доходные вложения в материальные ценности

 

Основные средства, предназначенные исключительно для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование с целью получения дохода (по договору аренды, лизинга или проката), отражаются в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в составе доходных вложений в материальные ценности на балансовом счете 03.

Материальные ценности, приобретенные организацией для предоставления за плату во временное пользование, принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости исходя из фактически произведенных затрат на их приобретение, включая расходы по доставке, монтажу и установке: по дебету счета 03 "Доходные вложения в материальные ценности" в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы".

Амортизация материальных ценностей, предоставляемых во временное пользование (временное владение и пользование) с целью получения дохода, учитывается на счете 02 "Амортизация основных средств" обособленно. Амортизация начисляется одним из четырех способов: линейным, уменьшаемого остатка, по сумме чисел лет срока полезного использования или пропорционально объему продукции (работ). При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3 (см. Письмо Минфина России от 26.04.2010 N 03-05-05-01/09).

Для учета выбытия (продажи, списания, частичной ликвидации, передачи безвозмездно и др.) материальных ценностей, учитываемых на счете 03, к нему может открываться субсчет "Выбытие материальных ценностей". В дебет этого субсчета переносится стоимость выбывающего объекта, а в кредит - сумма накопленной амортизации. По окончании процедуры выбытия остаточная стоимость объекта списывается со счета 03 на счет 91 "Прочие доходы и расходы".

Аналитический учет по счету 03 ведется по видам материальных ценностей, арендаторам и отдельным объектам материальных ценностей.

Правила учета:

- в составе доходных вложений может учитываться только имущество, в отношении которого на момент приобретения уже было известно, что оно будет использоваться для сдачи в аренду. Имущество, первоначально учтенное на счете основных средств, не может быть впоследствии переведено в состав доходных вложений в материальные ценности, оно учитывается на отдельном субсчете "Основные средства, сданные в аренду" к счету 01;

- если имущество приобретено для использования в производстве или управлении, но время от времени сдается в аренду или используется в производстве и предоставляется во временное пользование, оно продолжает числиться на счете основных средств;

- имущество, первоначально учтенное в составе доходных вложений в материальные ценности и переставшее использоваться организацией для сдачи в аренду, используемое для хозяйственной деятельности организации, она обязана перевести на счет основных средств.

 

Капитальные вложения

 

К капитальным вложениям относятся долгосрочные инвестиции в основной капитал, которые связаны с:

- осуществлением капитального строительства (новое строительство, реконструкция, расширение, техническое перевооружение действующих предприятий и объектов непроизводственной сферы);

- проектно-изыскательскими работами;

- приобретением зданий, сооружений, машин, оборудования, транспортных средств, инвентаря и других основных средств (их частей);

- приобретением земельных участков и объектов природопользования.

Учет капитальных вложений ведется по фактическим расходам, которые собираются на балансовом счете 08 на соответствующих субсчетах:

- в целом по строительству и отдельным объектам (зданию, сооружению и др.), входящим в него;

- по приобретаемым отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования.

Задачи учета капитальных вложений:

- учет расходов по их видам и по учитываемым объектам;

- контроль над освоением капитальных вложений и вводом в эксплуатацию объектов основных средств;

- определение инвентарной стоимости объектов;

- учет наличия и использования источников финансирования долгосрочных инвестиций.

При строительстве объектов основных средств расходы на капитальное строительство группируются по технологической структуре капитальных вложений:

- строительные работы;

- работы по монтажу оборудования;

- оборудование, сданное в монтаж;

- оборудование, не требующее монтажа, инструмент, инвентарь;

- прочие капитальные затраты;

- затраты, не увеличивающие инвентарную стоимость объектов.

Формы первичных документов для учета работ в капитальном строительстве утв. Постановлением Госкомстата России от 11.11.1999 N 100.

Методика определения стоимости строительной продукции на территории Российской Федерации (МДС 81-35.2004) утв. Постановлением Госстроя России от 05.03.2004 N 15/1.

 

Нематериальные активы

 

В бухгалтерском учете объект признается нематериальным активом при одновременном выполнении следующих условий:

- он способен приносить организации экономические выгоды в будущем (используется для создания продукции, выполнения работ, оказания услуг, для управленческих нужд);

- у организации имеются правоустанавливающие документы, подтверждающие существование актива и права организации на него;

- возможность идентификации актива;

- использование объекта свыше 12 месяцев;

- не предполагается продажа актива в течение 12 месяцев;

- фактическая (первоначальная) стоимость может быть достоверно определена;

- отсутствие у объекта материально-вещественной формы.

К нематериальным активам, в частности, относятся произведения науки, литературы, искусства, программы для ЭВМ, изобретения, полезные модели, селекционные достижения, секреты производства (ноу-хау), товарные знаки и знаки обслуживания. В их составе также учитывается деловая репутация организации, возникающая при приобретении предприятия как имущественного комплекса по цене выше, чем стоимость его чистых активов.

Фактическими расходами на приобретение нематериальных активов являются:

- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации правообладателю (продавцу);

- таможенные пошлины и таможенные сборы;

- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением нематериального актива;

- суммы, уплачиваемые за консультационные и информационные услуги, связанные с приобретением нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива и обеспечением условий для использования активов в запланированных целях;

- общехозяйственные и иные аналогичные расходы, непосредственно связанные с приобретением нематериальных активов.

Если приобретаемый нематериальный актив относится к инвестиционным и для его приобретения привлекались заемные (кредитные) денежные средства, в его стоимость до начала его использования включаются также проценты, причитающиеся к уплате заимодавцу или кредитной организации.

Фактические затраты, связанные с приобретением нематериальных активов, отражаются по дебету счета учета капитальных вложений (балансовый счет 08) в корреспонденции:

- со счетами учета расчетов: Д-т 08 К-т 60, 76;

- со счетами учета расчетов с подотчетными лицами в случаях, когда они несут расходы (в т.ч. командировочные), непосредственно связанные с приобретением нематериального актива: Д-т 08 К-т 71;

- со счетами учета управленческих (общехозяйственных) расходов в случаях, когда они непосредственно связаны с приобретением нематериального актива: Д-т 08 К-т 26.

При принятии объекта нематериальных активов к бухгалтерскому учету фактические затраты, учтенные на счете учета капитальных вложений, относятся в дебет счета учета нематериальных активов: Д-т 04 К-т 08.

При создании нематериального актива самой организацией в расходы, формирующие его первоначальную стоимость, включают:

- суммы, уплачиваемые за выполнение работ или оказание услуг сторонним организациям по заказам, договорам подряда, договорам авторского заказа либо по договорам на выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

- расходы на оплату труда работников, непосредственно занятых при создании нематериального актива или при выполнении научно-исследовательских, опытно-конструкторских или технологических работ;

- отчисления на социальные нужды (страховые взносы);

- расходы на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других основных средств и иного имущества, амортизация основных средств и нематериальных активов, использованных непосредственно при создании нематериального актива;

- государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с созданием нематериального актива;

- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, непосредственно связанные с созданием нематериального актива;

- иные расходы, непосредственно связанные с созданием нематериального актива и обеспечением условий для его использования в запланированных целях;

- проценты по займам и кредитам, использованным для создания нематериального актива, только в случаях, когда этот актив является инвестиционным.

Сроком полезного использования нематериального актива является выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать его с целью получения экономической выгоды (или в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации). Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида. Нематериальные активы, по которым невозможно определить срок полезного использования, считаются активами с неопределенным сроком полезного использования.

Определение срока полезного использования нематериального актива производится исходя из:

- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;

- ожидаемого срока использования актива, в течение которого организация предполагает получать экономические выгоды (или использовать его в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).

Срок полезного использования нематериального актива не может превышать срок деятельности организации.

Организация ежегодно проверяет срок полезного использования на необходимость его уточнения, а также рассматривает наличие факторов, свидетельствующих о невозможности определить срок полезного использования по данному нематериальному активу.

Амортизация по нематериальным активам начисляется одним из способов:

- линейным;

- способом уменьшаемого остатка (остаточная стоимость, умноженная на дробь, в числителе которой - установленный организацией коэффициент (не выше 3), а в знаменателе - оставшийся срок полезного использования);

- способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

Деловая репутация организации амортизируется линейным способом в течение 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Пример. Стоимость нематериального актива - 100 000 руб., срок полезного использования - 30 месяцев. В бухгалтерском учете применяется способ уменьшаемого остатка с коэффициентом 3. Нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету в марте. Определим сумму начисленной амортизации за II квартал (табл. 9).

Таблица 9

Определение суммы начисленной амортизации за II квартал

Месяц

Остаточная стоимость на
начало месяца, руб.

Норма
амортизации

Сумма амортизации,
руб.

1

2

3

4

Апрель

100 000

3/30

10 000

Май

90 000

3/29

9 310

Июнь

81 586

3/28

8 645

Итого за квартал

x

x

27 955

Ежемесячная сумма амортизации рассчитывается от остаточной стоимости нематериального актива на начало месяца (гр. 4 = гр. 2 x гр. 3).

По нематериальным активам с неопределенным сроком полезного использования амортизация не начисляется. Если расчет будущих экономических выгод от использования нематериальных активов не является надежным, применяется только линейный способ. Организация ежегодно проверяет способ начисления амортизации по каждому нематериальному активу на необходимость его изменения в связи с существенным изменением расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от его использования.

Изменение первоначальной стоимости нематериального актива допускается в двух случаях:

- в результате переоценки актива;

- в результате его обесценения.

В ПБУ 14/2007 установлены следующие правила переоценки нематериальных активов:

- переоценка может производиться не чаще одного раза в год;

- переоценке подлежит группа однородных нематериальных активов (а не отдельный объект из этой группы);

- переоценка производится по текущей рыночной стоимости, определяемой исключительно по данным активного рынка;

- если организация один раз переоценила группу нематериальных активов, в последующем переоценка этой группы должна производиться регулярно по мере изменения их рыночной стоимости;

- переоценка нематериальных активов производится путем пересчета их остаточной стоимости.

 

Научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы

 

В составе вложений во внеоборотные активы учитываются расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы (НИОКТР):

- по которым получены результаты, подлежащие правовой охране, но не оформленные в установленном законом порядке;

- по которым получены результаты, не подлежащие правовой охране в соответствии с нормами действующего законодательства.

К расходам по НИОКТР относятся все фактические затраты, связанные с выполнением указанных работ.

Если организация является заказчиком НИОКТР, в состав расходов включаются:

- стоимость используемых при выполнении указанных работ материально-производственных запасов, а также услуг сторонних организаций и физических лиц;

- общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с приемкой и внедрением данных работ.

При выполнении НИОКТР собственными силами в состав расходов включаются:

- стоимость использованных материально-производственных запасов;

- расходы на оплату услуг сторонних организаций и лиц, привлеченных по договорам гражданско-правового характера;

- затраты на заработную плату и другие выплаты работникам, непосредственно занятым при выполнении указанных работ по трудовому договору;

- отчисления на социальные нужды (страховые взносы);

- стоимость спецоборудования и специальной оснастки, предназначенных для использования в качестве объектов испытаний и исследований;

- амортизация объектов основных средств и нематериальных активов, используемых при выполнении указанных работ;

- затраты на содержание и эксплуатацию научно-исследовательского оборудования, установок и сооружений, других объектов основных средств и иного имущества;

- общехозяйственные расходы, если они непосредственно связаны с выполнением данных работ;

- прочие расходы, непосредственно связанные с выполнением НИОКТР, включая расходы по проведению испытаний.

НИОКТР, не являющиеся нематериальными активами, учитываются на балансовом счете 04. К этому счету следует открыть отдельный субсчет "Расходы на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы". Предварительно расходы на НИОКТР собираются на балансовом счете 08 (субсчет 8 "Выполнение научно-исследовательских, опытно-конструкторских и технологических работ"). Расходы на НИОКТР принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат. При этом делают проводку: Д-т 04 (субсчет "Расходы на НИОКТР") К-т 08/8.

Правила бухгалтерского учета расходов на НИОКТР установлены в ПБУ 17/02:

1) информация о расходах на НИОКТР отражается в бухгалтерском учете в качестве вложений во внеоборотные активы;

2) аналитический учет расходов на НИОКТР ведется обособленно по видам работ, договорам (заказам);

3) единицей бухгалтерского учета расходов на НИОКТР является инвентарный объект;

4) расходы на НИОКТР признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

- сумма расхода может быть определена и подтверждена;

- имеется документальное подтверждение выполнения работ (акт приемки выполненных работ и т.п.);

- использование результатов работ для производственных и (или) управленческих нужд приведет к получению будущих экономических выгод (дохода);

- использование результатов НИОКТР может быть продемонстрировано;

5) в случае невыполнения хотя бы одного из вышеуказанных условий расходы организации, связанные с выполнением НИОКТР, признаются прочими расходами отчетного периода;

6) признаются прочими расходами отчетного периода также затраты на НИОКТР, которые не дали положительного результата;

7) если расходы на НИОКТР в предшествовавших отчетных периодах были признаны прочими, они не могут быть признаны внеоборотными активами в последующих отчетных периодах;

8) расходы на НИОКТР подлежат списанию на расходы по обычным видам деятельности с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда было начато фактическое применение полученных результатов от выполнения указанных работ в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации;

9) списание расходов по каждой выполненной научно-исследовательской, опытно-конструкторской, технологической работе производится одним из следующих способов:

- линейным способом;

- способом списания расходов пропорционально объему продукции (работ, услуг).

В течение срока применения результатов конкретной работы изменять выбранный способ списания расходов нельзя;

10) срок списания расходов на НИОКТР определяется организацией самостоятельно исходя из ожидаемого срока использования полученных результатов таких работ, в течение которого организация может получать экономические выгоды (доход), но не более пяти лет. При этом указанный срок полезного использования не может превышать срок деятельности организации;

11) в течение отчетного года списание расходов на НИОКТР в расходы по обычным видам деятельности осуществляется равномерно в размере 1/12 годовой суммы независимо от применяемого способа.

Изменение принятого способа списания расходов на НИОКТР в течение срока применения результатов конкретной работы не производится;

12) сумма затрат на НИОКТР, не отнесенная на расходы по обычным видам деятельности, подлежит списанию на прочие расходы отчетного периода в случае:

а) прекращения использования результатов конкретной НИОКТР:

- в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг)

- или для управленческих нужд организации;

б) когда становится очевидным неполучение экономических выгод в будущем от применения результатов НИОКТР.

В указанных случаях списание в прочие расходы производится на дату принятия решения о прекращении использования результатов данной работы.

Пример. Приняты к учету результаты НИОКР в размере 180 000 руб., установлен срок их списания в расходы - три года, способ списания - линейный.

Результаты НИОКР используются в производственном процессе. По истечении двух лет и двух месяцев было принято решение разработку в дальнейшем не использовать.

Годовая сумма списания в расходы составит: 180 000 руб. : 3 года = 60 000 руб., месячная сумма: 60 000 руб. x 1/12 = 5000 руб.

Бухгалтерские проводки:

Д-т 04 К-т 08/8 - 180 000 руб. - приняты к учету результаты НИОКР;

Д-т 20 К-т 04 - 60 000 руб. - списаны расходы в первый год использования результатов НИОКР;

Д-т 20 К-т 04 - 60 000 руб. - списаны расходы во второй год использования результатов НИОКР;

Д-т 20 К-т 04 - 10 000 руб. - списаны расходы за два последних месяца использования результатов НИОКР;

Д-т 91/2 К-т 04 - 50 000 руб. (180 000 - 60 000 - 60 000 - 10 000) - в прочие расходы единовременно включена недосписанная часть расходов на НИОКР, результаты которых прекратили использовать.