Главная - Статьи

Условия для признания объекта нематериальным активом, обособленность

 

Составной частью внеоборотных активов организации являются нематериальные активы, представляющие собой особый вид активов, характеризующихся отсутствием материально-вещественной формы.
В составе нематериальных активов могут учитываться, в частности, программы для ЭВМ, изобретения, товарные знаки, произведения науки, литературы и искусства, а также другие объекты. Но чтобы признать такие объекты нематериальными активами, должны выполняться определенные условия, о которых мы и расскажем в этой статье.
Правила формирования в бухгалтерском учете информации об объектах нематериальных активов установлены Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007, утвержденным Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н (далее - ПБУ 14/2007). Причем в отношении объектов, принятых к бухгалтерскому учету после 1 января 2008 г., правила ПБУ 14/2007 распространяются и на некоммерческие организации.
Перечень условий, которые единовременно должны выполняться для того, чтобы объект можно было учесть в качестве нематериального актива, содержит п. 3 ПБУ 14/2007. Рассмотрим эти условия.
Первым условием согласно пп. "а" п. 3 ПБУ 14/2007 является способность объекта приносить организации экономические выгоды в будущем, в частности, объект предназначен:
- для использования в производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг, для управленческих нужд организации;
- для использования в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации (в том числе в предпринимательской деятельности, осуществляемой в соответствии с законодательством Российской Федерации).
Обратите внимание, что пп. "а" не ставит условием обязательное использование объекта организацией, он должен быть лишь предназначен для использования. То есть объект по каким-то причинам может временно не использоваться организацией, но тем не менее он будет учитываться в составе нематериальных активов.
Как определить способность объекта приносить экономические выгоды? К сожалению, бухгалтерское законодательство не раскрывает понятия "экономические выгоды". Расшифровку этого понятия дает лишь Концепция бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренная Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России, Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29 декабря 1997 г. Согласно Концепции будущие экономические выгоды - это потенциальная возможность имущества прямо или косвенно способствовать притоку денежных средств или их эквивалентов в организацию. Считается, что объект имущества принесет в будущем экономические выгоды организации, когда он может быть:
- использован обособленно или в сочетании с другим объектом в процессе производства продукции, работ, услуг, предназначенных для продажи;
- обменен на другой объект имущества;
- использован для погашения кредиторской задолженности;
- распределен между собственниками организации.
К объектам гражданских прав в соответствии со ст. 128 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) относятся вещи включая деньги и ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права; работы и услуги, охраняемые результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации (интеллектуальная собственность); нематериальные блага.
Вторым условием на основании пп. "б" п. 3 ПБУ 14/2007 является наличие у организации права на получение экономических выгод, которые объект способен приносить в будущем. Для выполнения этого условия организация должна иметь надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и права данной организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации. В качестве таких документов рассматриваются патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, и так далее.
Из второго условия следует, что в качестве нематериальных активов организация может учесть лишь исключительные права на объекты интеллектуальной собственности, поскольку результатами интеллектуальной деятельности и приравненными к ним средствами индивидуализации, которым предоставляется правовая охрана (интеллектуальной собственностью) в соответствии со ст. 1225 части четвертой ГК РФ являются:
- произведения науки, литературы и искусства;
- программы для ЭВМ;
- базы данных;
- исполнения;
- фонограммы;
- сообщение в эфир или по кабелю радио- или телепередач (вещание организаций эфирного или кабельного вещания);
- изобретения;
- полезные модели;
- промышленные образцы;
- селекционные достижения;
- топологии интегральных микросхем;
- секреты производства (ноу-хау);
- фирменные наименования;
- товарные знаки и знаки обслуживания;
- наименования мест происхождения товаров;
- коммерческие обозначения.
То, что в качестве нематериальных активов могут быть учтены лишь исключительные права организации на интеллектуальную собственность, подтверждает и ст. 1226 ГК РФ, согласно которой на результаты интеллектуальной деятельности и средства индивидуализации признаются интеллектуальные права, включающие в себя:
- исключительное право, являющееся имущественным правом;
- личные неимущественные права;
- иные права (право следования, право доступа и другие).
Третьим условием на основании пп. "в" п. 3 ПБУ 14/2007 является возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов.
Идентификацией в общепринятом понимании является установление тождества объектов на основе совпадения их признаков. Как правило, идентификация объекта производится на основании правоустанавливающего документа на объект - патента, свидетельства или иного охранного документа.
Следующими условиями, определенными пп. "г" и "д" п. 3 ПБУ 14/2007, являются:
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- организация не предполагает продажу объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев
.
Под сроком полезного использования понимается выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать объект с целью получения экономической выгоды. Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
ПБУ 14/2007 выделяет две категории нематериальных активов - с определенным и неопределенным сроком полезного использования. Срок полезного использования определяют исходя из:
- срока действия прав организации на результат интеллектуальной деятельности или средство индивидуализации и периода контроля над активом;
- ожидаемого срока использования актива, в течение которого предполагается получать экономические выгоды (или использовать в деятельности, направленной на достижение целей создания некоммерческой организации).
Если организация не имеет возможности определить надежно срок полезного использования нематериального актива, то такой объект признается нематериальным активом с неопределенным сроком полезного использования.
Шестым условием в соответствии с пп. "е" п. 3 ПБУ 14/2007 является достоверное определение фактической (первоначальной) стоимости объекта.
Под фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива на основании п. 6 ПБУ 14/2007 понимается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании нематериального актива и обеспечении необходимых условий для использования его в запланированных целях.
Порядок формирования фактической (первоначальной) стоимости зависит от способа поступления актива в организацию и определяется в соответствии с разд. II ПБУ 14/2007. Как и иные активы, нематериальные активы могут быть приобретены за плату, получены в счет вклада в уставный (складочный) капитал, получены по договору дарения, приобретены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
Например, при приобретении произведения по договору авторского заказа его первоначальная стоимость будет определяться исходя из вознаграждения, выплачиваемого автору по договору авторского заказа. Договор авторского заказа в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 1288 ГК РФ является возмездным, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Поэтому в договоре должен быть определен размер вознаграждения или порядок его определения. Если вознаграждение будет определено в договоре авторского заказа в виде процента от дохода за соответствующий способ использования произведения, в данном случае достоверно определить первоначальную стоимость объекта организация не сможет, следовательно, созданное по договору авторского заказа произведение не может быть учтено как нематериальный актив. Если же вознаграждение будет определено в договоре в виде фиксированной суммы, условие, предусмотренное пп. "е" п. 3 ПБУ 14/2007, будет выполнено и организация (при выполнении прочих условий) сможет учесть этот объект в составе нематериальных активов организации.
И последним, седьмым, условием, предусмотренным пп. "ж" п. 3 ПБУ 14/2007, является то, что у объекта должна отсутствовать материально-вещественная форма, и, как мы отметили в начале статьи, отсутствие материально-вещественной формы и является характерным признаком нематериальных активов.
Итак, при одновременном выполнении всех перечисленных условий в составе нематериальных активов согласно п. 4 ПБУ 14/2007 организация может учитывать произведения науки, литературы и искусства; программы для ЭВМ; изобретения; полезные модели; селекционные достижения; секреты производства (ноу-хау); товарные знаки и знаки обслуживания и другие объекты. Аналогичные разъяснения на этот счет дают и специалисты Минфина России в Письме от 1 июля 2008 г. N 07-05-06-149.
Здесь же отметим, что единицей бухгалтерского учета нематериальных активов является инвентарный объект, под которым, в общем случае, признается совокупность прав, возникающих из одного охранного или иного документа, предназначенных для определенных самостоятельных функций, что установлено п. 5 ПБУ 14/2007. Инвентарными объектами могут признаваться и сложный объект НМА, включающий в себя несколько охраняемых результатов интеллектуальной деятельности, например кинофильм, иное аудиовизуальное произведение, театрально-зрелищное представление, мультимедийный продукт, единая технология.
Для того чтобы объект мог быть принят к учету в составе нематериальных активов в целях налогообложения прибыли организаций, также должны выполняться определенные условия.
Прежде всего напомним, что нематериальными активами в целях налогообложения прибыли признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), используемые в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации в течение длительного времени (продолжительностью более 12 месяцев). Такое определение нематериальных активов дает п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). К нематериальным активам относятся, в частности:
- исключительное право патентообладателя на изобретение, промышленный образец, полезную модель, селекционные достижения;
- исключительное право автора и иного правообладателя на использование программы для ЭВМ, базы данных;
- исключительное право автора или иного правообладателя на использование топологии интегральных микросхем;
- исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров и фирменное наименование;
- владение "ноу-хау", секретной формулой или процессом, информацией в отношении промышленного, коммерческого или научного опыта.
Результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности для признания их нематериальными активами должны удовлетворять определенным условиям:
- они должны иметь способность приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
- существование самого нематериального актива и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами.
Несколько слов хотелось бы сказать о порядке определения срока полезного использования нематериальных активов в целях налогообложения. Такой срок в соответствии с п. 2 ст. 258 НК РФ производится исходя из срока действия патента, свидетельства и (или) других ограничений сроков использования объектов нематериальных активов в соответствии с законодательством Российской Федерации или применимым законодательством иностранного государства, а также исходя из полезного срока использования объекта, обусловленного соответствующими договорами.
Если срок полезного использования нематериального актива установить невозможно, то нормы амортизации устанавливаются в расчете на срок полезного использования, равный 10 г., но не более срока деятельности налогоплательщика.





Статьи по теме: