Главная - Статьи

Ремонт оказался модернизацией: пересчет расходов и налогов

 

Корректируем расчеты по налогу на прибыль

 

Пересчитываем налоговые расходы

 

Расходы на ремонт признаются в налоговом учете единовременно в составе прочих расходов. А вот затраты на модернизацию и реконструкцию основных средств должны увеличивать первоначальную стоимость этих ОС (Подпункт 2 п. 1 ст. 253, п. 1 ст. 260, п. 2 ст. 257 НК РФ). В текущих расходах они будут признаваться только по мере начисления амортизации (Подпункт 3 п. 2 ст. 253, п. 3 ст. 272 НК РФ).

Ошибочное единовременное признание расходов в налоговом учете приводит к занижению налога на прибыль. Если такая неточность будет выявлена проверяющими, то, помимо налога и пени, вам придется заплатить еще и штраф за неуплату налога в размере 20% выявленной недоимки (Пункт 1 ст. 122 НК РФ). А при самостоятельном исправлении ошибки штрафа вы сможете избежать, если перед подачей уточненки заплатите в бюджет сумму недоимки и пени (Подпункт 1 п. 4 ст. 81 НК РФ).

Итак, вам нужно откорректировать налоговые расходы. Для начала исключите из "прибыльной" налоговой базы расходы, которые были списаны единовременно как расходы на ремонт. Затем узнайте, не увеличился ли в результате модернизации срок полезного использования основного средства (Пункт 1 ст. 258 НК РФ), пересчитайте амортизацию по основному средству и сумму налога на имущество (об этом мы расскажем дальше). Включите в налоговую базу доначисленный налог на имущество и откорректируйте сумму расходов по налоговой амортизации.

В результате у вас в периоде завершения ремонтных работ налоговая база получится заниженной, то есть возникнет недоимка по налогу на прибыль. А вот в последующих периодах налоговая база может как увеличиться, так и уменьшиться. И зависит это от того, как сильно и в какую сторону (большую или меньшую) пересчитанная амортизация будет отличаться от прежней.

Кстати, вы можете несколько уменьшить сумму недоимки (а соответственно, и пени) за тот период, когда затраты по модернизации были списаны единовременно. Сделать это можно, воспользовавшись правом применения амортизационной премии. Напомним, для основных средств 3 - 7-й амортизационной группы вы можете единовременно списать до 30% от расходов на модернизацию, а для остальных - не более 10% (Пункт 9 ст. 258 НК РФ). Обратите внимание, что возможность применения амортизационной премии и ее размер должны быть прописаны в учетной политике.

 

Подаем уточненки

 

Исходя из новых данных, вам нужно составить уточненную декларацию по налогу на прибыль. А возможно, и не одну. И вот почему.

Допустим, ремонтные работы были выполнены в I квартале и тогда же их стоимость включена в расходы. Но затем (скажем, через год) вы пришли к выводу, что выполненная работа является модернизацией. Нужно ли в таком случае подавать квартальные уточненки или достаточно откорректировать лишь налоговую базу в целом за год?

Внимание! Уточненную декларацию надо составлять по форме, действовавшей в том периоде, за который она представляется (Пункт 5 ст. 81 НК РФ).

Налоговый кодекс предписывает уточнять декларации не только за налоговый, но и за отчетные периоды (Статья 54 НК РФ). Но в таком случае вам придется составить четыре (а не одну) налоговые декларации. А то и больше, если вы уплачиваете налог ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли. Некоторые бухгалтеры поступают проще. Они подают только одну уточненную декларацию (годовую), но при этом уплачивают пени не как при просрочке уплаты годового платежа, а как при просрочке уплаты именно квартальных (или месячных) авансовых платежей. И хотя это неправильно, так поступать можно. Поясним. За сам факт неподачи уточненки никаких санкций нет. За неуплату в бюджет авансовых платежей штрафов тоже нет (Пункт 3 ст. 58, ст. ст. 108, 122 НК РФ). А поскольку недоимка по налогу и пени будут уплачены, то штраф за неуплату налога в такой ситуации тоже не грозит.

В итоге: никаких рисков для компании и меньше работы бухгалтеру. Поэтому можно не усложнять себе жизнь и подавать только годовые уточненки.

И еще один момент. Допустим, расходы "на ремонт" вы признали в 2008 г., а ошибку выявили в 2010 г. Тогда вам нужно пересчитать налоговую базу не только за 2008 г., но и за 2009 г., ведь сумма налоговых расходов изменится вследствие уточнения налоговой амортизации и налога на имущество. И если результат пересчета будет в пользу бюджета (пересчитанные расходы будут меньше прежних), то вам нужно представить уточненку не только за 2008 г., но и за 2009 г. (Пункт 1 ст. 54 НК РФ).

 

Исправляем бухгалтерский учет

 

В бухгалтерском учете, так же как и в налоговом, расходы на модернизацию (реконструкцию) основных средств увеличивают первоначальную стоимость основного средства (Пункты 14, 27 ПБУ 6/01). Затраты же на ремонт признаются в расходах единовременно (Пункты 26, 27 ПБУ 6/01).

Неправильная квалификация работ приводит, с одной стороны, к завышению в прошлом периоде расходов на стоимость выполненных работ, а с другой - к искажению суммы начисленной с этого момента амортизации. Если такая ошибка выявлена уже после того, как отчетность составлена и утверждена, все исправления надо сделать текущей датой (Пункт 11 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности). Затраты на ремонт, учтенные в свое время в расходах, теперь становятся доходом. Одновременно на них увеличивается стоимость основного средства. Кроме того, необходимо откорректировать суммы начисленной амортизации. В большинстве случаев (если срок полезного использования после модернизации сильно не увеличился) новая бухгалтерская амортизация будет превышать прежнюю, соответственно, корректировки необходимо отразить в составе прочих расходов (Пункт 11 ПБУ 10/99). Но если модернизация основного средства привела к существенному увеличению срока его полезного использования, то может получиться и обратная ситуация - новая амортизация будет меньше прежней. Тогда вам нужно будет откорректировать ранее излишне начисленные суммы путем отражения в учете прочих доходов (Пункт 7 ПБУ 9/99).

Кроме того, вам нужно исправить данные инвентарной карточки ОС-6: расходы, ранее отраженные в разд. 6 "Затраты на ремонт", нужно перенести в разд. 5 "Изменение первоначальной стоимости объекта основных средств".

 

Пересчитываем налог на имущество

 

Изменение первоначальной стоимости основного средства и корректировка амортизации в бухучете неизбежно приведут к необходимости пересчета налога на имущество, ведь этот налог напрямую зависит от остаточной стоимости основных средств. Причем, как вы понимаете, "поплывет" ежемесячная остаточная стоимость ОС с того момента, когда затраты "на ремонт" были ошибочно списаны в текущие расходы.

Подать уточненные декларации по налогу на имущество также можно только за год. И не забудьте, что, как и по налогу на прибыль, уплата перед подачей уточненки недоимки и пени за весь период просрочки оградит вас от 20-процентного штрафа за несвоевременную уплату налога. Подавать уточненки за отчетные периоды текущего года, в принципе, необязательно. Можно откорректировать все расчеты при подаче очередного расчета или декларации за год. Хотя здесь возможен такой риск. Данные об остаточной стоимости ОС на начало каждого месяца в декларации за год должны повторять данные расчетов по авансовым платежам по итогам отчетных периодов. То есть строки 020 - 110 разд. 2 годовой декларации должны совпадать с аналогичными строками авансовых расчетов. Инспектор при камеральной проверке годовой декларации может обратить внимание на расхождения между вашей промежуточной и годовой отчетностью и попросить вас дать пояснения или внести необходимые исправления.

Сумму налога на имущество, доначисленного за прошлые годы, в бухгалтерском учете нужно отразить по дебету счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет "Прочие расходы", в корреспонденции с кредитом счета 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсчет "Расчеты по налогу на имущество".

 

Пример. Исправление ошибки при единовременном списании расходов на модернизацию

Условие

В марте 2008 г. компания провела модернизацию производственного станка (приобретен в январе 2006 г., первоначальная стоимость - 600 000 руб., срок полезного использования - 80 мес., ежемесячная амортизация, начисляемая линейным способом, - 7500 руб.). Стоимость работ составила 100 000 руб. (без НДС). Затраты были сразу списаны на текущие расходы. Ошибку обнаружили в июле 2010 г. Срок полезного использования станка в результате модернизации не увеличился. Амортизационную премию к расходам на модернизацию решено не применять.

Ставка налога на имущество в регионе равна 2%.

Остаточная стоимость основного средства по состоянию на 1 апреля 2008 г. равна 405 000 руб. (600 000 руб. - 7500 руб. x 26 мес., где 26 мес. - период начисления амортизации до модернизации (с февраля 2006 г. по март 2008 г.)).

Решение

На дату выявления ошибки нужно сделать следующие корректировки.

1. Пересчитываем сумму бухгалтерской амортизации, начисленной с апреля 2008 по июнь 2010 г.:

а) определим стоимость основного средства для начисления амортизации после модернизации:

405 000 руб. + 100 000 руб. = 505 000 руб.

б) рассчитаем новую сумму ежемесячной амортизации:

505 000 руб. / (80 мес. - 26 мес.) = 9351,85 руб.

Новая ежемесячная амортизация превышает старую на 1851,85 руб. (9351,85 руб. - 7500 руб.);

в) определим сумму недоначисленной амортизации:

- за период с апреля 2008 г. по декабрь 2009 г. (21 месяц):

1851,85 руб. x 21 мес. = 38 888,85 руб.;

- за период с января по июнь 2010 г. (6 месяцев):

1851,85 руб. x 6 мес. = 11 111,10 руб.

2. Определяем сумму доплаты налога на имущество:

а) за 2008 г.:

- рассчитаем увеличение среднегодовой стоимости имущества за 2008 г.

По состоянию

Увеличение
первоначальной
стоимости ОС, руб.

Увеличение
амортизации, руб.

Увеличение остаточной
стоимости, руб.

На 01.01

-

-

-

На 01.02

-

-

-

На 01.03

-

-

-

На 01.04

100 000

-

100 000,00

На 01.05

100 000

1 851,85

98 148,15

На 01.06

100 000

3 703,70

96 296,30

На 01.07

100 000

5 555,55

94 444,45

На 01.08

100 000

7 407,40

92 592,60

На 01.09

100 000

9 259,25

90 740,75

На 01.10

100 000

11 111,10

88 888,90

На 01.11

100 000

12 962,95

87 037,05

На 01.12

100 000

14 814,80

85 185,20

На 31.12

100 000

16 666,65

83 333,35

Сумма

916 666,75

Увеличение среднегодовой стоимости имущества

70 512,83
(916 666,75 руб. / 13)

- определим сумму доплаты по налогу на имущество:

70 512,83 руб. x 2% = 1410,26 руб.;

б) расчет налога за 2009 г. будет аналогичным, сумма доплаты по налогу на имущество составит 1444,45 руб.;

в) налог на имущество за 2010 г. будет пересчитан по итогам 9 месяцев и года.

3. Отражаем корректировки в бухгалтерском учете.

Содержание операции

Дт

Кт

Сумма

На дату выявления ошибки (июль 2010 г.)

Отражена сумма затрат
на модернизацию станка,
ошибочно учтенная ранее
в расходах

08 "Вложения
во внеоборотные
активы"

91-1 "Прочие
доходы"

100 000,00

Расходы по модернизации
станка отнесены
на увеличение
его первоначальной
стоимости

01 "Основные
средства"

08 "Вложения
во внеоборотные
активы"

100 000,00

Сумма амортизации,
доначисленной
за 2008 - 2009 гг.,
отражена в составе
прочих расходов

91-2 "Прочие
расходы"

02 "Амортизация
основных
средств"

38 888,85

Сумма амортизации,
доначисленной
за 2010 г., отражена
в составе расходов
по обычным видам
деятельности

20 "Основное
производство"

02 "Амортизация
основных
средств"

11 111,10

Сумма доначисленного
налога на имущество
за 2008 - 2009 гг.
отражена в составе
прочих расходов
(1444,45 руб. +
1410,26 руб.)

91-2 "Прочие
расходы"

68 "Расчеты
по налогам
и сборам",
субсчет "Налог
на имущество"

2 854,71

4. Сделаем перерасчет налога на прибыль:

а) рассчитаем сумму ежемесячной налоговой амортизации после модернизации станка:

(600 000 руб. + 100 000 руб.) / 80 мес. = 8750 руб.

Новая амортизация превышает старую на 1250 руб. (8750 руб. - 7500 руб.);

б) определим сумму налога на прибыль к доплате (или уменьшению) после исправления ошибки (ниже приведен поквартальный перерасчет налога, чтобы нагляднее показать, исходя из каких сумм должны быть рассчитаны пени).

Период

Было учтено
в расходах, руб.

Надо было
учесть
в расходах,
руб.

Разница,
руб.
(гр. 2 -
гр. 3)

Доплата
(уменьшение) налога
на прибыль,
рассчитанного
нарастающим итогом
с начала года, руб.
(гр. 4 x ставка
налога на прибыль)

1

2

3

4

5

2008 г.

I квартал

122 500
(100 000 +
7500 x 3 мес.)

22 500,00
(7500 x 3 мес.)

100 000,00

24 000,00
(100 000 x 24%)

6 месяцев

145 000
(100 000 +
7500 x 6 мес.)

48 750,00
(22 500 +
8750 x 3 мес.)

96 250,00

23 100,00
(96 250 x 24%)

9 месяцев

167 500
(100 000 +
7500 x 9 мес.)

75 000,00
(22 500 +
8750 x 6 мес.)

92 500,00

22 200,00
(92 500 x 24%)

Год

190 000
(100 000 +
7500 x 12 мес.)

102 660,26
(22 500 +
8750 x 9 мес. +
1410,26)

87 339,74

20 961,54
(87 339,74 x 24%)

2009 г.

I квартал

22 500
(7500 x 3 мес.)

26 250,00
(8750 x 3 мес.)

-3 750,00

к уменьшению -
750,00
(3750 x 20%)

6 месяцев

45 000
(7500 x 6 мес.)

52 500,00
(8750 x 6 мес.)

-7 500,00

к уменьшению -
1500,00
(7500 x 20%)

9 месяцев

67 500
(7500 x 9 мес.)

78 750,00
(8750 x 9 мес.)

-11 250,00

к уменьшению -
2250,00
(11 250 x 20%)

Год

90 000
(7500 x 12 мес.)

106 444,45
(8750 x
12 мес. +
1444,45)

-16 444,45

к уменьшению -
3288,89
(16 444,45 x 20%)

2010 г.

I квартал

22 500
(7500 x 3 мес.)

26 250,00
(8750 x 3 мес.)

-3 750,00

к уменьшению -
750,00
(3750 x 20%)

6 месяцев

45 000
(7500 x 6 мес.)

52 500,00
(8750 x 6 мес.)

-7 500,00

к уменьшению -
1500,00
(7500 x 20%)

Исходя из того, что в 2009 г. сумма налога на прибыль завышена, уточненные декларации за этот год можно не подавать, а признать сумму недосписанных расходов (16 444,45 руб.) при расчете налога на прибыль в 2010 г.

5. Отражаем доначисление налога на прибыль за 2008 г. в бухгалтерском учете.

Содержание операции

Дт

Кт

Сумма

На дату выявления ошибки (июль 2010 г.)

Доначислен налог
на прибыль за 2008 г.

99 "Прибыли
и убытки"

68 "Расчеты
по налогам
и сборам",
субсчет "Налог
на прибыль"

20 961,54

Нужно учесть еще один момент. Касается он тех, кто применяет ПБУ 18/02. При исправлении данной ошибки в учете неизбежно возникнут разницы. Причем как постоянные, так и временные. Постоянные разницы образуются при отражении в учете прочих доходов и расходов, признавать которые в налоговом учете вы будете путем подачи уточненных налоговых деклараций по налогу на прибыль. Кроме этого, вам нужно также сформировать еще и входящие остатки по счету 09 "Отложенные налоговые активы" или 77 "Отложенные налоговые обязательства". Сделать это необходимо по причине несовпадения сумм бухгалтерской и налоговой амортизации после модернизации основного средства. Такая корректировка делается в корреспонденции со счетом 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

 

* * *

 

Как видим, исправление такой ошибки будет довольно сложным. Потребуется делать перерасчеты, доплачивать налоги в бюджет, сдавать уточненки. Так что главное - внимательность и аккуратность.





Статьи по теме: