Главная - Статьи

Признание расходов на командировки: вторичная командировка, отчет о командировке

Возможность вторичного направления в командировку в день возвращения из нее либо на следующий день

Согласно ст. 166 Трудового кодекса РФ служебная командировка - поездка работника по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы.
Как следует из Положения об особенностях направления работников в служебные командировки (Утверждено Постановлением Правительства РФ от 13 октября 2008 г. N 749) (далее - Положение о командировках), срок командировки определяется работодателем с учетом объема, сложности и других особенностей служебного поручения.

Днем выезда в командировку считается дата отправления поезда, самолета, автобуса или другого транспортного средства от места постоянной работы командированного, а днем приезда из командировки - дата прибытия указанного транспортного средства в место постоянной работы. При отправлении транспортного средства до 24 ч включительно днем отъезда в командировку считаются текущие сутки, а с 00 ч и позднее - последующие. Аналогично определяется день приезда работника в место постоянной работы.
Необходимо отметить, что действующее в настоящее время Положение о командировках не ограничивает длительность командировок.

Приведем условный пример. Согласно внутренним документам, в частности приказу о направлении в командировку, один и тот же работник:

  • направляется в командировку со 2 по 6 декабря и с 6 по 8 декабря, при этом в обоих случаях местом командировки является г. Н. На командировочных удостоверениях имеются отметки о том, что данный работник 6 декабря выбыл из г. Н и снова вернулся в г. Н;
  • направляется в командировку с 18 по 24 октября в г. Н и с 25 октября снова направляется в г. Н.

Таким образом, в течение одного дня у работника "пересеклись" две командировки в один и тот же пункт либо работник на следующий день отбывает в тот же пункт, откуда он прибыл накануне.

Учитывая специфику ситуации, нельзя исключать, что по формальным основаниям налоговый орган может оспаривать правомерность учета расходов на проезд (в одну сторону). Оснований же для оспаривания каких-либо иных командировочных расходов (на проживание, суточных) в данной ситуации нет, поскольку работнику оплачиваются суточные и расходы на проживание в любом случае, при этом оплачены они могут быть только в однократном размере.

Вместе с тем необходимость направления работника в командировку, как и сроки командировки, определяется руководителем. Если производственная необходимость требовала отбытия работника в командировку в день его возвращения либо если работник был отозван из командировки в связи с необходимостью участия в совещании, получения указаний непосредственно от руководства либо по иным причинам, то оснований для оспаривания затрат на его проезд, по нашему мнению, нет.

В соответствии с правовой позицией Конституционного Суда РФ, изложенной в Определении от 4 июня 2007 г. N 366-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности, поэтому обоснованность расходов не может оцениваться с точки зрения их целесообразности; налогоплательщик самостоятельно определяет целесообразность несения таких расходов.

В деле, рассмотренном Девятым ААС, налоговый орган оспаривал целесообразность отнесения на затраты расходов на оперативную организацию и осуществление авиаперевозки командированных сотрудников и членов совета директоров. Как указал суд, согласно разъяснениям Минфина России, изложенным в Письмах от 7 июня 2007 г. N 03-03-06/1/365 и от 12 февраля 2004 г. N 04-02-05/1/13, расходы на проезд сотрудников к месту командировки производственного характера и обратно могут учитываться для целей налогообложения прибыли на основании пп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ при условии, что организация может их документально подтвердить и обосновать их экономическую целесообразность. Суд сделал вывод, что общество документально подтвердило понесенные расходы, которые произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Доказательств обратного инспекцией не представлено (Постановление от 16 июня 2011 г. N 09АП-12321/2011-АК).

В соответствии со ст. 313 Налогового кодекса РФ подтверждением данных налогового учета являются, в частности, первичные документы. Первичным документом, на основании которого принимаются к учету расходы на командировки, является утвержденный руководителем организации авансовый отчет. Следовательно, если руководитель утвердил авансовый отчет, то он признал целесообразность повторной командировки (возвращения на один день к месту постоянного жительства работника).

Согласно правовой позиции Президиума ВАС РФ (Постановление от 3 февраля 2009 г. N 11714/08) достоверность представленных работниками документов, подтверждающих произведенные расходы, определяется самим обществом. Если авансовые отчеты работников налогоплательщиком приняты, нахождение работников в командировке в соответствующие периоды, проезд к месту командировки и обратно подтверждены документально в установленном законом порядке, то оснований для признания того, что расходы фактически работником не были понесены или были не связаны со служебными целями, нет.

Таким образом, в рассматриваемой ситуации целесообразность вторичного направления в командировку работника в тот же день, в который он возвратился из командировки, либо на следующий день определяется работодателем.

Документальным подтверждением расходов на командировку будут являться первичные документы: унифицированные формы N Т-9, N Т-10, N Т-10а, авансовый отчет, подписанный руководителем, проездные документы и документы, подтверждающие затраты на проживание.

Как указано в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 18 февраля 2009 г. N Ф03-322/2009, включение затрат в состав расходов правомерно, поскольку имеющиеся в материалах дела авансовый отчет, приказ о направлении работника в командировку, копии авиабилетов, командировочное удостоверение и служебное задание подтверждают наличие фактических затрат, понесенных обществом, а также их экономическую оправданность. Оснований для иных выводов суд кассационной инстанции не установил.

Вместе с тем, поскольку в рассматриваемой ситуации риск оспаривания налоговым органом затрат на проезд в г. Н и обратно существует, для его минимизации, а также для аргументации в случае рассмотрения спора в суде направленности на получение дохода повторной поездки работника налогоплательщик должен иметь документальное подтверждение деловой цели направления работника в командировку в тот же день либо на следующий день по возвращении. Такими документами могут быть, к примеру, распоряжение руководителя об отзыве работника из командировки с указанием причин такого отзыва, служебная записка, указывающая на необходимость возвращения работника по местонахождению организации на один день либо его повторной поездки в место командирования, деловая переписка. Простого указания на необходимость решения производственных вопросов недостаточно.

Необходимость наличия отчета о командировке

Как уже отмечалось, производственная направленность командировки подтверждается принятием руководителем авансового и иных отчетов работника.

Как следует из п. 26 Положения о командировках, работник по возвращении из командировки обязан представить работодателю в течение трех рабочих дней авансовый отчет об израсходованных в связи с командировкой суммах и произвести окончательный расчет по выданному ему перед отъездом в командировку денежному авансу на командировочные расходы. К авансовому отчету прилагаются командировочное удостоверение, оформленное надлежащим образом, документы о найме жилого помещения, фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей) и об иных расходах, связанных с командировкой; отчет о выполненной работе в командировке, согласованный с руководителем структурного подразделения работодателя, в письменной форме.

Таким образом, наличие письменного отчета работника о выполненной работе прямо предусмотрено Положением о командировках. Вместе с тем объем этого отчета, его содержание, возможность раскрытия информации, содержащейся в отчете, сторонним лицам (в том числе работникам бухгалтерии) никакими нормативно-правовыми актами не определяются и устанавливаются локальными нормативными актами работодателя.

На основании изложенного отчет о командировке является документом, который подтверждает экономическую обоснованность расходов на командировку в совокупности с другими документами.

Минфин России (к примеру, в Письме от 19 ноября 2009 г. N 03-03-06/1/764) к документам, подтверждающим расходы на командировку, относит авансовый отчет и прилагаемые к нему документы:

  • командировочное удостоверение;
  • о найме жилого помещения;
  • о фактических расходах по проезду (включая страховой взнос на обязательное личное страхование пассажиров на транспорте, оплату услуг по оформлению проездных документов и предоставлению в поездах постельных принадлежностей);
  • об иных расходах, связанных с командировкой.

ФНС России в своих письмах указывает на то, что оформление авансового отчета с нарушением установленных законодательством требований, а также отсутствие необходимых приложений к нему (или ненадлежащее их оформление) влекут за собой несоответствие авансового отчета требованиям законодательства РФ. Соответственно, указанная в нем сумма расходов не может быть включена в состав расходов в целях налогообложения прибыли. При этом ФНС России указывает, что наличие приказа (распоряжения) о направлении работника в командировку (формы N Т-9 и N Т-9а) и служебного задания (и их оформление) определяется внутренним документооборотом организации и для документального подтверждения в целях налогообложения прибыли организаций они обязательными не являются (Письма ФНС России от 25 ноября 2009 г. N МН-22-3/890, УФНС России по г. Москве от 28 октября 2010 г. N 16-15/113462@). Аналогичный вывод сделан в Письме Минфина России от 14 сентября 2009 г. N 03-03-05/169.

Помимо изложенного унифицированная форма N Т-10а предусматривает представление краткого отчета и не предусматривает приложения к данной форме каких-либо иных документов.

Вместе с тем, на наш взгляд, отчет о командировке должен содержать формулировки, позволяющие конкретизировать ее цель. К примеру, отчет должен раскрывать, с какой целью и на каком объекте решались вопросы. Конкретизация позволит избежать излишней формализованности и однотипности отчетов работников, направляемых в командировки.

В заключение еще раз подчеркнем, что по общему правилу для признания расходов по налогу на прибыль работник не должен прикладывать к авансовому отчету какие-либо документы, конкретизирующие перечень решаемых им в командировке производственных вопросов и подтверждающие производственную направленность командировки. Приняв (подписав) авансовый отчет, работодатель тем самым подтверждает производственный характер командировки.

Когда работник в один и тот же день либо на следующий день по возвращении направляется в командировку в ту же организацию, в тот же город, где он уже был, для минимизации риска налоговых споров налогоплательщику следует иметь документы, обосновывающие производственную необходимость повторной командировки либо отзыва (возвращения) работника к месту постоянной работы на один день.

Во избежание налоговых рисков в тех ситуациях, когда работник возвращается из командировки и в тот же день (либо на следующий) уезжает в командировку в то же место, следует в дополнение к документам, которые обычно оформляются, оформлять приказ об отзыве работника из командировки с указанием причины отзыва. В служебной записке о повторном направлении в командировку нужно развернуто указать причины такого повторного направления либо дать ссылку на документ, который раскрывает эти причины.

Февраль 2013 г.





Статьи по теме: