Главная - Статьи

Применение упрощенной системы налогообложения УСНО автономными учреждениями

 

Чем привлекательна УСНО?

 

Перейти на УСНО, а также вернуться к иным режимам налогообложения - дело добровольное, но не для учреждений, попавших в перечень организаций, для которых применение данного специального режима запрещено. Так, бюджетным учреждениям запрещено применять УСНО с 01.01.2006 (пп. 17 п. 3 ст. 346.12 НК РФ, введенный в действие Федеральным законом от 21.07.2005 N 101-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.2 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации"). Поскольку автономные учреждения не являются бюджетными, к ним указанное ограничение не применяется, поэтому они вправе перейти на УСНО.

В связи с этим руководитель АУ должен оценить преимущества УСНО и решить, подходит ли данный спецрежим его учреждению. Применяя обычную систему налогообложения, АУ является плательщиком налога на прибыль, НДС, налога на имущество, земельного налога и страховых взносов в ПФР - на обязательное пенсионное страхование, ФСС - на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, ФФОМС и ТФОМС - на обязательное медицинское страхование. В случае применения УСНО автономное учреждение будет освобождено от обязанностей по уплате налога на прибыль и налога на имущество. Кроме того, оно не будет признаваться плательщиком НДС (п. 2 ст. 346.11 НК РФ).

Применение УСНО также означает, что АУ становится плательщиком единого налога. Ставка по этому налогу зависит от выбора объекта обложения: доходы (6%) или доходы, уменьшенные на величину расходов (15%). Выбор объекта налогообложения осуществляет сам налогоплательщик (необходимо посчитать, в каком случае налоговая нагрузка меньше). Если АУ решит, что выбор сделан неудачно, объект налогообложения можно изменить только с начала налогового периода, известив об этом налоговый орган до 20 декабря года, предшествующего году, в котором налогоплательщик предлагает изменить объект налогообложения. В течение налогового периода объект обложения единым налогом менять запрещено.

Платежи по обычной и упрощенной системе налогообложения

Налоги (взносы)

Обычная система налогообложения

УСНО

Налог на прибыль

+

 

Единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСНО

 

+

НДС

+

 

Налог на имущество

+

 

Земельный налог

+

+

Страховые взносы

+

+

 

Что же касается страховых взносов, которые с 01.01.2010 заменили ЕСН, в 2010 г. "упрощенцы" должны их уплачивать только в ПФР, применяя ставку 14%. С 01.01.2011 нагрузка по страховым взносам станет такой же, как и в случае применения обычной системы налогообложения.

Страховые взносы при обычной и упрощенной системе налогообложения

Период

Тарифы страховых взносов

Общая нагрузка по страховым взносам

ПФР

ФСС

ФФОМС

ТФОМС

В случае применения обычной системы налогообложения

2010 г.

20

2,9

1,1

2

26

С 2011 г.

26

2,9

2,1

3

34

В случае применения УСНО

2010 г.

14

0

0

0

14

С 2011 г.

26

2,9

2,1

3

34

 

Итак, главное преимущество УСНО по сравнению с обычной системой налогообложения заключается в возможности сэкономить на уплате налогов, сборов, но с 2011 г. эта экономия из-за выравнивания страховых взносов резко уменьшается.

 

Решил применять УСНО - извести налоговый орган

 

УСНО можно применять с начала нового года, а вновь созданные организации вправе перейти на данный специальный налоговый режим с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве. Несмотря на то что применение УСНО - дело добровольное, АУ обязано известить о своем выборе налоговый орган по месту нахождения путем представления заявления (форма N 26.2-1). Данное требование закреплено в ст. 346.13 НК РФ.

Заявление в налоговый орган необходимо представить в строго установленные сроки, поэтому руководитель АУ должен их учесть, принимая решение, стоит ли перейти на специальный налоговый режим. О применении УСНО с нового года следует известить налоговый орган в период с 1 октября по 30 ноября г., предшествующего году, начиная с которого налогоплательщик переходит на спецрежим. В заявлении указываются сведения о размере доходов за девять месяцев текущего года, средней численности работников за указанный период, а также остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов по состоянию на 1 октября текущего года. Почему необходимо представить именно эти сведения, поясним позднее. Вновь созданная организация вправе подать заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве. Поскольку при реорганизации юридического лица в форме слияния, разделения, выделения и преобразования возникают новые юридические лица, последние также могут перейти на УСНО с даты постановки на учет в налоговом органе (Письмо Минфина России от 20.10.2009 N 03-11-06/2/216). Кстати, если вновь созданная организация не представит заявление о переходе на УСНО в пятидневный срок с момента постановки на учет в налоговом органе, она вправе это сделать с 1 октября по 30 ноября текущего года. Соответственно, в этом случае переход на УСНО будет осуществлен с нового года (Письмо Минфина России от 19.05.2009 N 03-11-06/2/92).

С какого момента вправе применять УСНО автономное учреждение, созданное путем изменения типа бывшего государственного или муниципального учреждения? Согласно п. 14 ст. 5 Закона об автономных учреждениях создание АУ указанным способом не является реорганизацией бюджетного учреждения. При переводе бюджетного учреждения в автономное вносятся соответствующие изменения в его устав. В этом случае новое юридическое лицо не возникает, поэтому АУ, созданное путем изменения типа существующего бюджетного учреждения, вправе перейти на УСНО только с нового года.

Подчеркнем еще раз: переход на УСНО - право налогоплательщика, а не его обязанность. У налогового органа отсутствуют основания для направления налогоплательщику уведомлений о возможности или невозможности применения УСНО. В то же время налогоплательщик вправе обратиться в письменном виде в налоговую инспекцию с просьбой подтвердить факт применения им УСНО. В этом случае налоговый орган должен в произвольной форме письменно проинформировать налогоплательщика о том, что на основании представленного им заявления он применяет УСНО (с начала года либо с даты постановки на учет в налоговом органе). Таковы указания ФНС (Письмо от 04.12.2009 N ШС-22-3/915@). Кроме того, если налогоплательщик представит заявление о переходе на УСНО в более поздний срок, чем установлено в Налоговом кодексе, налоговый орган вправе сообщить ему о невозможности рассмотрения данного заявления по причине нарушения сроков его подачи (Письмо ФНС России от 21.09.2009 N ШС-22-3/730@).

 

Требования, предъявляемые налогоплательщику при переходе на УСНО

 

Руководитель АУ должен знать, что Налоговым кодексом установлены определенные требования, невыполнение которых означает, что на УСНО перейти не удастся.

Требование о доходах. В первую очередь необходимо убедиться, что доходы по итогам девяти месяцев того года, в котором организация подает заявление о переходе на УСНО, не превышают определенную величину. Речь идет о доходах, которые учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль. Так, в 2009 г. при подаче заявления о переходе на УСНО с 01.01.2010 применялся предельный размер доходов, ограничивающий право организации перейти на УСНО, а именно 45 млн руб. (п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ, Письмо ФНС России от 31.08.2009 N ШС-22-3/672@).

Ключевой момент. Размер доходов по итогам девяти месяцев 2009 г. не должен превышать 45 млн руб.

Требование о численности работников. Второе ограничение касается средней численности работников, которое установлено пп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Автономное учреждение вправе применять УСНО только в том случае, если средняя численность его работников не превышает 100 человек за налоговый (отчетный) период. Превышение установленного лимита за девять месяцев года, в котором подается заявление о переходе на УСНО, не означает, что АУ не сможет применять специальный налоговый режим. В заявлении указывается численность, превышающая 100 человек, однако если по итогам года средняя численность работников будет приведена в соответствие с требованиями Налогового кодекса, АУ вправе применять УСНО (Письма Минфина России от 25.11.2009 N 03-11-06/2/248, от 29.01.2010 N 03-11-06/2/10).

Ключевой момент. Средняя численность работников АУ за налоговый период (календарный год) не должна превышать 100 человек.

Требование об остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов. Последнее ограничение, которое необходимо учесть, чтобы воспользоваться правом на применение УСНО, закреплено в пп. 16 п. 3 ст. 346.12 НК РФ. Остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов не должна превышать 100 млн руб. Остаточная стоимость определяется достаточно своеобразным способом. Во-первых, в расчет принимаются только те основные средства и нематериальные активы, которые подлежат амортизации и признаются амортизируемым имуществом на основании гл. 25 НК РФ. Во-вторых, остаточная стоимость этих основных средств и нематериальных активов определяется по правилам законодательства РФ о бухгалтерском учете. Таким образом, понадобится определенная по данным бухгалтерского учета остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов, которые в целях налогообложения амортизируются.

У автономного учреждения данные бухгалтерского и налогового учета по остаточной стоимости основных средств и нематериальных активов не совпадают, потому что основные средства и нематериальные активы в налоговом учете признаются амортизируемым имуществом. Однако не все виды этого имущества подлежат амортизации. В частности, не подлежит амортизации имущество некоммерческих организаций, полученное в качестве целевых поступлений или приобретенное за счет средств целевых поступлений и используемое для осуществления некоммерческой деятельности (пп. 2 п. 2 ст. 256 НК РФ). Также не подлежит амортизации имущество, приобретенное за счет средств целевого финансирования (пп. 7 п. 2 ст. 256 НК РФ). По мнению финансистов, автономные учреждения не могут начислять амортизацию и по имуществу, приобретенному за счет еще двух источников: целевых средств и средств, полученных в результате осуществления деятельности, приносящей доход, даже если это имущество используется и в коммерческой, и в некоммерческой деятельности (Письмо Минфина России от 26.10.2009 N 03-03-09/168). В итоге автономное учреждение в целях налогообложения вправе начислять амортизацию только по имуществу, отвечающему признакам амортизируемого, приобретенному за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности, и используемому для осуществления такой деятельности (Письма Минфина России от 10.11.2009 N 03-03-06/4/97, от 21.04.2008 N 03-05-05-01/23).

Теперь что касается остаточной стоимости, определяемой по данным бухгалтерского учета. Остаточная стоимость основных средств получается путем уменьшения суммы фактических затрат на их приобретение, сооружение и изготовление (то есть первоначальной стоимости) на суммы начисленной амортизации (п. 49 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ). Однако автономные учреждения в бухгалтерском учете по основным средствам начисляют не амортизацию, а износ, информация о котором отражается на соответствующем забалансовом счете (п. 17 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Поэтому остаточная стоимость основных средств автономных учреждений равняется их первоначальной стоимости (Письмо УМНС по г. Москве от 05.01.2004 N 21-08/00256). То же самое касается и остаточной стоимости нематериальных активов АУ. Остаточной стоимостью нематериальных активов является их фактическая (первоначальная) стоимость или текущая рыночная стоимость (в случае переоценки) за вычетом начисленной амортизации. В соответствии с п. 23 ПБУ 14/2007 "Учет нематериальных активов" стоимость нематериальных активов с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации в течение этого срока, если иное не установлено данным положением. В п. 23 ПБУ 14/2007 указано: по нематериальным активам некоммерческих организаций амортизация не начисляется.

Ключевой момент. Определенная по данным бухгалтерского учета первоначальная стоимость основных средств и нематериальных активов, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности и используемых в этой деятельности, по состоянию на 1 октября текущего года не должна превышать 100 млн руб.

Итак, автономное учреждение вправе применять УСНО, если размер доходов и средняя численность работников за определенный период, а также остаточная стоимость основных средств и нематериальных активов на определенную дату не превышают установленных Налоговым кодексом лимитов. При этом без проведения предварительных расчетов не рекомендуем спешить менять систему налогообложения, поскольку может оказаться, что в данном конкретном случае на УСНО нагрузка по налогам и сборам выше, чем в случае использования обычной системы налогообложения. Это становится особенно актуальным с 2011 г., когда "упрощенцы" будут уплачивать страховые взносы по полной программе (пониженные тарифы действовать не будут). Сделав выбор в пользу УСНО, автономное учреждение не сможет перейти на иной режим налогообложения до окончания налогового периода, то есть календарного года, если только не будет утрачено право на применение данного специального налогового режима.





Статьи по теме: