Главная - Статьи

Построение плана счетов бухгалтерского учета с учетом применением МСФО

 

План счетов бухгалтерского учета является фундаментальной основой любого учета компании, который представляет собой инструмент применения метода двойной записи. Грамотно составленный план счетов по МСФО, учитывающий вид деятельности и особенности учета компании, а также требования пользователей финансовой отчетности, позволит бухгалтеру не только оптимально вести учет и составлять отчетность, но и контролировать правильность ведения учета. При внедрении МСФО в российскую систему бухгалтерского учета возникают технические проблемы адаптации действующего плана счетов к требованиям международных стандартов, поэтому необходимо сравнить особенности Плана счетов, принятого в Российской Федерации (Приказ Минфина России от 31.10.2000 N 94н), со спецификой планов счетов, применяемых в компаниях, перешедших на МСФО.

Российский План счетов строится по модели "кругооборота средств организации". Восемь разделов Плана нумеруются с учетом порядка выполнения этапов производственного цикла. Производственный процесс начинается со взаимодействия внеоборотных активов (разд. I) и производственных запасов (разд. II), которые в процессе обработки (переработки) переходят в стадию незавершенного производства и в учетном процессе представлены в виде произведенных затрат (разд. III).

Далее полученная готовая продукция (разд. IV) при реализации трансформируется в запас денежных средств (разд. V), после произведенных расчетов (разд. VI) средства капитализируются (разд. VII). Затем полученные финансовые результаты (разд. VIII) при расширенном производстве инвестируются во внеоборотные активы, замыкая производственный кругооборот.

Российский План счетов базируется на концепции "права собственности", основу которой составляет положение о том, что на балансе учитываются только те активы и пассивы, право собственности на которые перешло к компании. Такой План счетов не связан со структурой финансовых отчетов, в частности, с форматом горизонтальной модели баланса. Данное положение обязывает каждого бухгалтера переводить данные в другой формат, основывающийся на отражении всех элементов учета.

В зарубежных компаниях модель плана счетов повторяет структуру двух форм отчетности - бухгалтерского баланса и отчета о совокупных доходах. Такая модель плана счетов носит название англосаксонской модели. Как правило, зарубежный план счетов содержит девять обязательных классов счетов, он имеет следующую структуру:

- I класс "Денежные средства";

- II класс "Краткосрочные активы";

- III класс "Долгосрочные активы";

- IV класс "Краткосрочная и долгосрочная задолженность";

- V класс "Капитал";

- VI класс "Доходы";

- VII класс "Расходы";

- VIII класс "Забалансовые счета";

- IX класс "Счета управленческой бухгалтерии".

Первые пять классов включают в себя балансовые счета, шестой и седьмой классы - это транзитные счета доходов и расходов. Перечень забалансовых счетов в МСФО шире по сравнению с российским Планом счетов. Девятый класс плана счетов включает счета управленческой бухгалтерии, которые являются контрольными по отношению к транзитным счетам. В плане счетов, составленном в соответствии с МСФО, отсутствуют активно-пассивные счета (например, на счетах "Дебиторы" отражается задолженность сторонних контрагентов компании, а на счетах "Кредиторы" отражается задолженность компании по платежам налогов в бюджет, а также задолженность кредитующим организациям). В приложении к плану счетов компании приводятся формулы соответствия между счетами финансового и управленческого учетов.

В большинстве европейских стран, а также в США план счетов начинается с высоколиквидных активов, т.е. он составляется в порядке убывания ликвидности активов и пассивов, отражаемых в нем.

В МСФО нет правил формирования плана счетов, поскольку во многих зарубежных странах он не принимается на законодательном уровне. Например, в некоторых англоязычных странах (США и Великобритания) компании внутренним приказом самостоятельно разрабатывают свой план счетов. В России, Франции и Германии на законодательном уровне принимается единый план счетов, который должен использоваться компаниями в обязательном порядке. Некоторые страны СНГ (Украина, Казахстан, Армения и др.) изменили свои планы счетов для удобства перехода на МСФО.

Рассмотрев структуру российского Плана счетов и плана счетов англосаксонской модели, выявим основные различия правил их построения:

- схема построения планов счетов различна;

- в МСФО устанавливаются не количество, нумерация и корреспонденция счетов, а порядок отражения результатов учета в отчетности компании, поэтому при построении плана счетов компания должна отталкиваться именно из этих требований;

- одному счету по российскому Плану счетов могут соответствовать несколько счетов по МСФО и наоборот;

- в плане счетов по МСФО отсутствует понятие "синтетический счет", поскольку применяется 4- или 5-уровневая система нумерации счетов, которая отражает одновременно принадлежность к синтетическому счету (первые две цифры номера), а также и аналитику с требуемой долей детализации (оставшиеся цифры номера).

Наиболее важными условиями, которыми должна руководствоваться компания при составлении плана счетов, являются:

- возможность проведения анализа всех элементов отчетности, т.е. статьи отчетов должны быть достаточно аналитичны;

- упрощение процедуры анализа затрат в отчетности посредством выделения оборотных активов отдельными строками;

- обеспечение простого составления основных финансовых отчетов (прежде всего отчета о финансовом положении и отчета о совокупных доходах);

- план счетов должен обладать возможностью быстрой доработки при изменении структуры или бизнеса компании;

- план счетов должен быть адаптирован к задачам управленческого учета, а не к задачам управления имуществом.

Анализ различий отечественного и зарубежных планов счетов позволяет принять решение о том, какой план позволит оптимально вести учет и облегчить трансформацию российской отчетности в формат МСФО. Приведем некоторые рекомендации по построению плана счетов, применяемого при ведении учета в соответствии с МСФО.

1. При выборе структуры плана счетов целесообразно отталкиваться в первую очередь от строк отчета о финансовом положении и отчета о совокупных доходах. Это позволит при составлении финансовой отчетности в любой момент распечатать и проанализировать "пробный баланс".

2. Нумерация счетов должна содержать понятную кодировку, позволяющую, во-первых, автоматизировать работу по построению форм отчетности, во-вторых, вести аналитику с требуемой степенью детализации, в-третьих, автоматизировать процесс трансформации российской отчетности в формат МСФО.

3. Целесообразно вести аналитику по видам оценок элементов, учитывая эту специфику в МСФО.

4. Практическое внедрение принципов учета МСФО на основе структуры построения плана счетов в России проблематично как для внедрения самих международных стандартов, так и для компьютеризации учетного процесса, поэтому план счетов целесообразнее строить на основе англосаксонской модели.

Далее в таблице приведен образец плана счетов, предлагаемого автором для ведения учета по МСФО компании, выпускающей, к примеру, продукцию A, B и C.

 

План счетов компании

 

Номер
счета

Наименование счета

1000

Текущие активы

1100

Денежные средства

1110

Денежные средства в кассе

1120

Денежные средства на расчетном счете

1130

Эквиваленты денежных средств

2000

Краткосрочные активы

2110

Краткосрочные займы выданные

2111

Векселя полученные

2112

Ценные бумаги полученные

2113

Счета к получению (дебиторская задолженность)

2120

Резерв на безнадежные долги

2210

Краткосрочная дебиторская задолженность

2211

Дебиторская задолженность по взносам в уставный капитал

2212

Дебиторская задолженность дочерних компаний

2213

Дебиторская задолженность по налогам

2310

Запасы

2311

Сырье и материалы

2312

Незавершенное производство

2313

Готовая продукция

2314

Товары

2315

Прочие запасы

3000

Долгосрочные активы

3110

Основные средства

3111

Накопленная амортизация по основным средствам

3210

Нематериальные активы

3211

Деловая репутация

3212

Накопленная амортизация по нематериальным активам

3310

Незавершенное строительство

3410

Инвестиционная собственность

3510

Долгосрочные финансовые вложения

3610

Долгосрочная дебиторская задолженность

4000

Текущие обязательства

4110

Краткосрочные обязательства

4120

Задолженность по налогам и сборам

4130

Прочие краткосрочные обязательства

4240

Долгосрочные обязательства

4241

Долгосрочная кредиторская задолженность

5000

Собственный капитал

5110

Акционерный капитал

5120

Объявленный капитал

5130

Оплаченный капитал

5240

Собственные акции, выкупленные у акционеров

5350

Эмиссионный доход

5460

Прибыли (убытки) прошлых лет

5470

Прибыли (убытки) текущего года

6000

Доходы

6100

Выручка от реализации

6200

Прочие доходы

7000

Расходы

7100

Себестоимость реализованной продукции

7110

Переменные расходы

7111

Заработная плата

7112

Материалы

7113

Плата за транспортные услуги

7120

Постоянные расходы

7200

Общие, коммерческие и административные расходы

7300

Прочие расходы

7400

Расходы по налогу на прибыль

7410

Налоги на прибыль

7420

Отложенные налоги на прибыль

8000

Забалансовые счета

8001

Арендованные основные средства

8002

Материальные ценности на ответственном хранении

8010

Износ основных средств

8011

Основные средства, сданные в аренду

9000

Счета управленческого учета

9100

Счета центра затрат

9110

Себестоимость продукции A

9120

Себестоимость продукции B

9130

Себестоимость продукции C

9200

Счета центра доходов

9210

Выручка от продажи продукции A

9220

Выручка от продажи продукции B

9230

Выручка от продажи продукции C

9300

Счета центра прибыли

9310

Прибыль (убыток) от продукции A

9320

Прибыль (убыток) от продукции B

9330

Прибыль (убыток) от продукции C

9400

Счета центра инвестиций

9410

Прибыль (убыток) от сегмента A

9420

Прибыль (убыток) от сегмента B

9430

Прибыль (убыток) от сегмента C

При разработке данного плана счетов автор исходил из того, что цифра первого порядка нумерации счета означает класс счетов. Это позволяет определить принадлежность конкретного счета к определенному разделу формы отчетности, например, к разделу "Текущие активы" или "Долгосрочные активы", "Собственный капитал" или прочих разделов форм отчетности.

Цифра второго порядка в нумерации счета означает вид активов или обязательств, выделяемых в отдельную строку балансового отчета либо отчета о совокупных доходах. Например, это "Основные средства", "Нематериальные активы", "Акционерный капитал", "Прибыль" или прочие строки отчетности.

Цифра третьего порядка в нумерации счета означает детализацию строк форм отчетности, например, "Запасы", "Обязательства" и прочие группы.

Цифра четвертого порядка в нумерации счета означает аналитику счета. При выборе грамотной аналитики на счетах управленческого учета считаем целесообразным детализировать элементы затрат исходя из центров планирования затрат и прибыли. Такая позиция, по мнению автора, решит две задачи: сблизит учет Российской Федерации и учет в соответствии с МСФО и методически организует управленческий учет компании. В связи с изложенным, за основу девятого класса плана счетов был выбран аналитический учет на счетах затрат и счетах прибыли. За основу ведения аналитики на счетах учета затрат, доходов и прибыли были взяты центры ответственности, составляющие основной предмет управленческого учета: центры затрат, центры доходов, центры прибыли и центры инвестиций компании, выпускающей продукцию A, B и C.

Исходя из того, что центры затрат призваны обеспечить максимальный результат при заданном минимуме вложений, целесообразно в плане счетов вести учет по элементам затрат, используя по аналогии для этого активные счета к счету 91 российского Плана счетов.

Центры доходов ответственны за получение доходов, поэтому в плане счетов находят отражение доходы от обычных видов деятельности (пассивные субсчета к счету 90 российского Плана счетов) и от прочих видов деятельности (пассивные субсчета к счету 91 российского Плана счетов).

Центры прибыли отвечают за размер полученной прибыли: за соотношение доходов и расходов, относящихся к одноименным видам доходов и расходов (принцип сопоставимости). Отследить соотношение доходов и расходов по каждому виду деятельности можно в аналитике, по аналогии применяемой к счетам 90.9 и 91.9 российского Плана счетов.

Центры инвестиций - это сегменты компании. Сегментная отчетность служит в управленческих целях при определении эффективности использования инвестированных в них средств. Финансовый результат, полученный в результате деятельности центров инвестиций, отражается за отчетный год на счете 99 "Прибыли и убытки" российского Плана счетов, т.е. для учета эффективности инвестиций в тот или иной сегмент необходимо ввести аналитику на данном счете, которая будет именоваться "Выбранный сегмент".

Таким образом, с полным основанием можно будет утверждать, что правильно составленный план счетов поможет оптимальному ведению учета в соответствии с требованиями МСФО и обеспечит возможность быстрого обнаружения ошибок в регистрах учета и отчетности.




Статьи по теме: