Главная - Статьи

Исправление существенных ошибок бухгалтерской отчетности

 

Даже самый опытный и высококвалифицированный бухгалтер не застрахован от ошибок при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности. Рассмотрим основные корректировки бухгалтерской отчетности, которые возникают при существенных ошибках в бухгалтерском учете и отчетности.

 

Понятие и причины существенной ошибки

 

Ошибка признается существенной, если она в отдельности или в совокупности с другими ошибками, за один и тот же отчетный период, может повлиять на принятие экономических решений пользователями при использовании ими бухгалтерской отчетности, составленной за этот период.
ПБУ 22/2010 не содержит формального признака существенной ошибки, а указывает критерий: влияние ошибки на экономические решения пользователей.
Устанавливая критерий существенности ошибки в учетной политике, организация тем самым сообщает заинтересованным пользователям, какие ошибки являются существенными. Организации следует самостоятельно определить количественный критерий существенности, а при необходимости - применительно к каждой статье бухгалтерской отчетности.
В Рекомендациях Минфина России аудиторским организациям по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности организаций за 2010 г. (Письмо Минфина России от 24.01.2011 N 07-02-18/01) отмечено, что существенность ошибки организация определяет самостоятельно исходя из величины и характера соответствующей статьи (статей) бухгалтерской отчетности. При этом принимается во внимание влияние ошибки на все показатели, представленные в бухгалтерской отчетности за период, в котором были выявлены ошибки, в том числе показатели отчетного года и сравнительные показатели всех представленных в этой отчетности предыдущих периодов.
Причинами существенной ошибки являются:
- неправильное применение законодательства о бухгалтерском учете и нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, учетной политики организации;
- неправильная классификация или оценка фактов хозяйственной деятельности;
- неточности в вычислениях;
- неправильное использование информации, имеющейся на дату подписания бухгалтерской отчетности;
- недобросовестные действия должностных лиц организации.
Решающим фактором при оценке существенности ошибки является ее размер, характер или сочетание того и другого. Существенными могут быть как одна ошибка, так и их сумма. Например, обнаружены три ошибки, каждая из которых незначительно влияет на статьи баланса, но в целом их сумма существенно искажает показатель чистой прибыли организации. В такой ситуации ошибки будут существенными. Выявленные организацией существенные ошибки подлежат обязательному исправлению.

 

Порядок исправления существенной ошибки

 

Для выбора способа корректировки бухгалтерской отчетности необходимо учитывать период, в котором допущена существенная ошибка (время возникновения ошибки), также обнаружена существенная ошибка (момент выявления неправильного отражения).
Различают два основных типа существенных ошибок:
- ошибки текущего отчетного периода (года), допущенные и выявленные в одном и том же отчетном году, до даты подписания годовой бухгалтерской отчетности;
- ошибки предшествующего отчетного периода, допущенные при составлении отчетности за предыдущие годы и обнаруженные в текущем отчетном периоде, после подписания годовой бухгалтерской отчетности.
Среди ошибок, выявленных в текущем отчетном периоде, необходимо различать те, которые относятся к прошлым годам, и те, которые относятся к текущему году. В зависимости от этого применяется различный порядок их исправления в бухгалтерском учете и внесения корректировок в отчетность.
Порядок исправления существенных ошибок представлен в табл. 1.

Таблица 1

Период обнаружения существенной
ошибки

Порядок исправления ошибки

Отчетный год, в котором допущена
ошибка

Ошибку необходимо исправлять датой
ее обнаружения в том месяце, в котором
она выявлена (п. 5 ПБУ 22/2010)

После окончания года, в котором
допущена ошибка, но до подписания
годовой отчетности

Ошибку необходимо исправлять
записями декабря года, в котором она
допущена (п. 6 ПБУ 22/2010)

После подписания годовой
отчетности, но до ее
представления в налоговую
инспекцию и другим пользователям

Ошибку необходимо исправлять записями
декабря года, в котором она допущена
(п. п. 6, 7 ПБУ 22/2010)

После подписания и представления
годовой отчетности пользователям
(например, в налоговую
инспекцию), но до ее
представления собственникам

Ошибку необходимо исправлять
записями декабря года, в котором
она допущена (п. п. 6, 7 ПБУ 22/2010).
Неправильную отчетность, уже
представленную пользователям,
необходимо заменить на пересмотренную
(п. 8 ПБУ 22/2010)

После подписания годовой
отчетности и ее представления
собственникам

Ошибку необходимо исправлять записями
декабря года, в котором она допущена
(п. п. 6, 8 ПБУ 22/2010).
Неправильную отчетность следует
заменить на пересмотренную, в которой
необходимо указать, что она заменяет
ранее представленную. Также следует
указать основания для составления
пересмотренной отчетности
(п. 8 ПБУ 22/2010)

После подписания и утверждения
годовой отчетности собственниками

Ошибку необходимо исправлять датой ее
обнаружения в том месяце, в котором
она выявлена. Также следует
пересчитать сравнительные показатели
(т.е. те же, но за другой период)
отчетности за предшествующие отчетные
периоды, отраженные в текущей
отчетности (ретроспективный пересчет)
(п. 9 ПБУ 22/2010)

Учредительными документами могут быть предусмотрены следующие сроки утверждения годовой бухгалтерской отчетности: в обществах с ограниченной ответственностью - не позднее чем через 4 месяца после окончания отчетного года; в акционерных обществах - не позднее чем через 6 месяцев после окончания финансового года.
Поэтому дата подписания годовой отчетности может быть раньше даты ее утверждения. Существенная ошибка отчетного года, выявленная до его окончания, исправляется записями по соответствующим счетам бухгалтерского учета в том месяце, в котором она обнаружена. При этом в бухгалтерскую отчетность корректировки вносить не нужно, поскольку она составляется уже после исправления ошибок в текущем периоде исходя из исправленных учетных данных.
Рассмотрим исправление существенных ошибок прошлых лет, напрямую связанное с существенными корректировками бухгалтерской отчетности.

 

Исправление существенных ошибок прошлых лет

 

Ошибка выявлена до утверждения отчетности собственниками

 

Существенные ошибки прошлых лет, выявленные до утверждения отчетности собственниками, нужно исправить декабрем отчетного года. Откорректированную (уточненную) отчетность придется составлять, если существенная ошибка обнаружена до утверждения этой отчетности собственниками. Если организация представит в налоговую инспекцию и другим пользователям не утвержденную собственниками отчетность, то при обнаружении существенных ошибок ее необходимо пересдать (пример 1).

Пример 1. В конце марта 2011 г. составленная, но не утвержденная бухгалтерская отчетность организации была направлена в налоговую инспекцию и заинтересованным пользователям. В этот же период бухгалтер обнаружил ошибку, которая в соответствии с учетной политикой является существенной.
Расходы по дооборудованию транспортного средства (автомобиля) бухгалтер учел в составе его первоначальной стоимости. Но сроки службы автомобиля и установленного на него оборудования существенно различаются, и оборудование должно быть учтено как отдельный объект основных средств (табл. 2).

Таблица 2

Объект ОС

Стоимость
(без НДС), руб.

Срок полезного
использования

Амортизация за месяц,
руб.

Автомобиль (ТС)

3 000 000

7 лет (84 мес.)

35 714

Оборудование

500 000

3 года (36 мес.)

13 888


В бухгалтерском учете первоначально были произведены следующие записи (табл. 3).

Таблица 3


Содержание операции

Корреспонденция счетов


Сумма, руб.

Д-т

К-т

В периоде постановки объектов на учет

Приобретение ТС

08

60

3 000 000

Приобретение к нему оборудования

08

60

500 000

Ввод в эксплуатацию ТС с
оборудованием

01

08

3 500 000

В периоде начисления амортизации

Начислена амортизация по ТС

20

02

41 667
<*>


--------------------------------
<*> Сумма ежемесячной амортизации составит 41 667 руб. ((3 000 000 +
500 000) руб. : 84 мес.).


После выявления ошибки в декабре 2010 г. произведены корректирующие записи (табл. 4).

Таблица 4


Содержание операции

Корреспонденция счетов


Сумма, руб.

Д-т

К-т

Скорректирована стоимость
автомобиля

01

08

(500 000)

Отражено оборудование как отдельный
объект ОС

01

08

500 000

Восстановлена ошибочная амортизация

20

02

(41 667)

Начислена амортизация по ТС

20

02

35 714

Начислена амортизация по
оборудованию

20

02

13 888


На основании измененных данных бухгалтер должен произвести корректировки в отчетности и представить откорректированную отчетность пользователям с соответствующими пояснениями.
При составлении исправительных записей бухгалтеру организации следует подробно изложить в бухгалтерской справке причины погрешностей и привести правильные данные (пример 2).

Пример 2. Организация получила аванс (50%) в валюте 1 000 000 евро (курс ЦБ РФ - 43,45 руб/евро) за выполнение проектных работ в августе 2010 г. После их выполнения в декабре 2010 г. (курс ЦБ РФ - 43,95 руб/евро) бухгалтер отразил на эту дату доходы (2 000 000 евро) в полной сумме по действовавшему курсу. В итоге был ошибочно переоценен аванс. Ошибку бухгалтер обнаружил в марте 2011 г. после подписания годовой отчетности, но до ее представления в налоговую инспекцию и другим пользователям. Курс валюты на дату окончательного расчета сторон составил 43,32 руб/евро.
В учете организации первоначально произведены следующие записи (табл. 5).

Таблица 5


Содержание операции

Корреспонденция счетов


Сумма, руб.

Д-т

К-т

Получен аванс за выполнение
проектных работ в валюте
(1 000 000 евро x 43,45 руб/евро)

52

62-2

4 345 000

Отражены доходы на дату выполнения
проектных работ
(2 000 000 евро x 43,95 руб/евро)

62-1

90-1

87 900 000

Отражена переоценка задолженности
на дату выполнения проектных работ
(1 000 000 евро (43,95 -
43,45) руб/евро)

91-2

62-2

500 000

Произведен взаимозачет аванса и
долга за работы

62-2

62-1

43 450 000

Окончательный расчет сторон
(1 000 000 евро x 43,32 руб/евро)

52

62-1

43 320 000

Отражена образовавшаяся
курсовая разница (1 000 000 евро
(43,95 - 43,32) руб/евро)

91-2

62-1

630 000


Корректирующие бухгалтерские записи представлены в табл. 6.

Таблица 6


Содержание операции

Корреспонденция счетов


Сумма, руб.

Д-т

К-т

Отражена обратной записью переоценка
части доходов на дату получения
аванса (1 000 000 евро (43,95 -
43,45) руб/евро)

62-2

91-1

500 000

Уменьшены доходы от оказания услуг

62-1

90-1

(500 000)


В итоге доходы от реализации составят 87 400 000 руб. (1 000 000 евро x 43,45 руб. + 1 000 000 евро x 43,95 руб.), что свидетельствует о правильности произведенных корректировок. На основании измененных данных бухгалтер производит корректировки в бухгалтерской отчетности. Откорректированная отчетность подписывается руководством и представляется пользователям.





Статьи по теме: