Главная - Статьи

Бухгалтерский учет и налогообложение при внутрихозяйственных расчетах

 

Налог на добавленную стоимость

 

НДС исчисляется и уплачивается согласно ст. ст. 166 и 174 НК РФ в целом по организации. При этом журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и продаж ведутся структурными подразделениями в виде разделов единых журналов учета, единых книг покупок и продаж организации (Письма Минфина России от 14.01.2010 N 03-07-09/01, 08.12.2009 N 03-07-11/310, ФНС России от 19.10.2005 N ММ-6-03/886@ и др.).

Наиболее целесообразным представляется следующий порядок взаимодействия подразделений и головной организации:

- в течение налогового периода каждое подразделение, включая головную организацию, осуществляет начисление НДС и применение налоговых вычетов исходя из операций, отраженных на его отдельном балансе;

- по окончании (заключительными оборотами) налогового периода (возможно и на ежемесячной основе) общие обороты по начислению НДС и применению налоговых вычетов передаются обособленными подразделениями на баланс головной организации вместе с соответствующими разделами книг покупок и продаж. Как вариант каждое подразделение может передать общее сальдо по уплате (возмещению) налога, однако на практике такой порядок менее распространен;

- головная организация формирует общие данные, составляет и представляет в налоговый орган декларацию по НДС, осуществляет его перечисление в бюджет;

- если такой порядок предусмотрен локальными нормативными актами, головная организация производит взаиморасчеты с обособленными подразделениями в части сумм налога по операциям, отраженным в учете (либо единовременно по окончании налогового периода, либо по мере уплаты налога равными частями).

В общем случае налоговым периодом по НДС является квартал. Однако, например, в случае ввоза товаров из Белоруссии или Казахстана исходя из Соглашения между Правительством РФ, Правительством Республики Беларусь и Правительством Республики Казахстан от 25.01.2008 "О принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг в Таможенном союзе" налог уплачивается на ежемесячной основе. Поэтому в отношении товаров, ввезенных из стран таможенного союза, налоговым периодом должен считаться месяц.

Исходя из условий примера 1, в бухгалтерском учете филиала "Б" в течение налогового периода операции отражаются следующим образом (в учете филиала "А" бухгалтерские записи будут аналогичными):

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

2 122 122 руб.

начислен НДС при реализации;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

3 538 780 руб.

принят НДС к вычету;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "НДС с авансов полученных",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

570 000 руб.

начислен НДС с сумм полученных авансов.

Заключительные обороты налогового периода отражаются следующим образом:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

2 692 122 руб.

обороты по начислению НДС переданы на баланс головной организации;

Д-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

3 538 780 руб.

обороты по применению вычетов переданы на баланс головной организации.

По окончании налогового периода:

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

846 658 руб.

отражены расчеты с головной организацией.

На балансе головной организации операции отражаются следующим образом:

в течение налогового периода:

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. "Налог на добавленную стоимость",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

9 235 123 руб.

начислен НДС при реализации;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"

7 683 234 руб.

принят НДС к вычету;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "НДС с авансов полученных",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

900 000 руб. начислен НДС с сумм полученных авансов;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "НДС с авансов полученных",

750 000 руб.

НДС с ранее выданных авансов принят к вычету;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

125 237 руб. восстановлен НДС к уплате в бюджет;

заключительными оборотами налогового периода:

Д-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

2 692 122 руб.

отражены обороты по начислению НДС, переданные с баланса филиала;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

3 538 780 руб.

отражены обороты по применению вычетов, переданные с баланса филиала.

По окончании налогового периода производятся следующие записи:

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "НДС",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

609 042 руб. (1 827 126 : 3)

осуществлены платежи в бюджет;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

1 943 558 руб.

отражены расчеты с филиалом "А";

Д-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

846 658 руб.

отражены расчеты с филиалом "Б".

Пример 1. Закрытое акционерное общество "Бета" имеет два филиала ("А" и "Б"), выделенные на отдельные балансы и имеющие отдельные расчетные счета. Учетной политикой организации предусмотрены взаиморасчеты между головной организацией и филиалами в части сумм НДС по операциям, отраженным на балансе каждого из подразделений, единовременно по окончании налогового периода. По результатам налогового периода получены следующие результаты по НДС (табл. 1).

Таблица 1

(руб.)


N
п/п


Вид операции

Суммы НДС, отраженные:

В целом
по ЗАО
"Бета"

головной
организацией

филиалом "А"

филиалом "Б"

1

Начислен НДС при
реализации

9 235 123

3 837 358

3 582 122

15 194 603


2

Принят НДС к вычету
по приобретенным
товарам (работам,
услугам)


7 683 234


2 150 743


3 538 780


13 372 757

3

Начислен НДС с
полученных авансов

900 000

457 300

5 700

1 927 300


4

Принят НДС к вычету
с ранее полученных
авансов


750 000


200 357


0


950 357

5

Восстановлен НДС

125 237

0

0

125 237

6

Итого: НДС к уплате
(возмещению)

1 827 126

1 943 558

-846 658

2 924 026

 

Налог на прибыль организаций

 

Налог, зачисляемый в федеральный бюджет, исчисляется и уплачивается в целом по месту нахождения организации (п. 1 ст. 288 НК РФ). В части, зачисляемой в бюджеты субъектов Российской Федерации, налог уплачивается по месту нахождения каждого обособленного подразделения. При этом сумма налога, уплачиваемого по месту нахождения обособленных подразделений, определяется не по результатам операций, осуществленных соответствующим подразделением, а по особым правилам (исходя из доли основных средств и численности работников / расходов на оплату труда подразделения). Если организация принимает решение отражать постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства на балансах подразделений (а этот вариант представляется наиболее рациональным с точки зрения организации учета), целесообразно передавать головной организации общие суммы оборотов по счету 68 "Расчеты по налогам и сборам" в части начисления налога на прибыль.

Расчет текущего налога на прибыль в любом случае производится головной организацией. Если организация принимает решение о формировании чистой прибыли в полном объеме подразделениями, выделенными на отдельный баланс, то с учетом полученных головной организацией показателей осуществляется корректировка налога, отраженного в отдельных балансах подразделений.

В описанной ситуации можно предложить следующий порядок организации учета:

- постоянные и временные разницы, соответствующие им постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства определяются каждым подразделением (и головной организацией) самостоятельно;

- каждым подразделением и головной организацией производятся бухгалтерские записи согласно ПБУ 18/02 (кроме начисления/погашения отложенных налоговых активов в связи с получением налогового убытка) на своем балансе, в том числе и начисление условного расхода по налогу на прибыль;

- каждое подразделение передает головной организации информацию о суммах начисленных и погашенных постоянных и отложенных налоговых активов и обязательств и сальдо соответствующих показателей (без отражения бухгалтерских записей);

- каждое подразделение сообщает головной организации информацию, необходимую для исчисления и распределения налога на прибыль (авансовых платежей по налогу на прибыль), в частности налоговую базу по операциям, отраженным на балансе филиала, суммы расходов на оплату труда (среднесписочную численность работников), остаточную стоимость амортизируемого имущества;

- головная организация исчисляет налог на прибыль в целом по организации; начисление или погашение ОНА в отношении налогового убытка (при наличии соответствующих операций) отражается на балансе головной организации;

- головная организация осуществляет распределение суммы налога (авансовых платежей) между подразделениями;

- в учете каждого филиала и головной организации отражаются корректировки начисленного налога на прибыль (авансовых платежей), связанные с его распределением по требованиям ст. 288 НК РФ;

- если это предусмотрено локальными нормативными актами организации, филиалы возмещают головной организации суммы налога, уплаченные в федеральный бюджет.

 

Бухгалтерский учет в головной организации

 

Исходя из условий примера 2, на конец налогового периода в учете головной организации числится сальдо по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" в сумме 950 000 руб.

Пример 2. В открытом акционерном обществе "Альфа" созданы филиалы "А" и "Б", выделенные на отдельный баланс.

Исходя из данных, имеющихся в головной организации, и представленных филиалами, открытое акционерное общество "Альфа" произвело расчет налога (табл. 2).

Таблица 2

(тыс. руб.)


N


Показатель


Значение,
всего

В том числе:

головная
организация

филиал "А"

филиал "Б"

1

Бухгалтерская прибыль

1250

950

250

50

2

Условный расход по налогу
на прибыль

250

190

50

10

3

ПНО

55

30

25

0

4

Начисление ОНА

50

20

25

5

5

Погашение ОНА

35

15

0

20

6

Начисление ОНО

40

15

15

10

7

Погашение ОНО

20

10

5

5


8

Текущий налог на прибыль,
всего
(2 + 3 + 4 - 5 - 6 + 7),
в том числе:


300


220


90


-10

9

в федеральный бюджет

30

22

9

-1

10

в бюджеты субъектов РФ

270

198

81

-9

11

Распределение налога, %

100

70

20

10


12

Сумма налога, подлежащая
уплате, всего,
в том числе:


300


210


60


30

13

в федеральный бюджет

30

21

6

3

14

в бюджеты субъектов РФ

270

189

54

27


15

Корректировка налога,
всего,
в том числе:


0


-10


-30


40

16

в федеральный бюджет

0

-1

-3

4

17

в бюджеты субъектов РФ

0

-9

-27

36

Локальными нормативными актами предусмотрено, что исполнение обязанностей организации по уплате налога в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения филиалов осуществляется филиалами; суммы налога, уплаченного в федеральный бюджет, не возмещаются филиалами головной организации.

Операции согласно ПБУ 18/02 отражаются в течение налогового периода следующим образом:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

190 000 руб.

начислен условный расход по налогу на прибыль;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "ПНО",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

30 000 руб.

начислены постоянные налоговые обязательства;

Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

20 000 руб.

начислены отложенные налоговые активы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы"

15 000 руб.

погашены отложенные налоговые активы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"

15 000 руб.

начислены отложенные налоговые обязательства;

Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

10 000 руб.

погашены отложенные налоговые обязательства.

После распределения суммы налоговых платежей головная организация отразит на своем балансе записи:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

10 000 руб. (сторнировочная запись)

скорректирована сумма налога на прибыль, относящаяся к головной организации;

Д-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

6000 руб.

передана на баланс головной организации задолженность по уплате налога филиала "А" в федеральный бюджет;

Д-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

3000 руб.

передана на баланс головной организации задолженность по уплате налога филиала "Б" в федеральный бюджет;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

30 000 руб.

головной организацией уплачен налог на прибыль в федеральный бюджет;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т 51 "Расчетные счета"

189 000 руб.

головной организацией уплачен налог на прибыль в бюджет субъекта Российской Федерации.

На балансе филиала "А".

В учете головной организации сальдо по кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" на конец налогового периода составляет 250 000 руб.

В течение налогового периода расчеты по налогу на прибыль отражаются следующим образом:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

50 000 руб.

начислен условный расход по налогу на прибыль;

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "ПНО",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

25 000 руб.

начислены постоянные налоговые обязательства;

Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

25 000 руб.

начислены отложенные налоговые активы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"

15 000 руб.

начислены отложенные налоговые обязательства;

Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

5000 руб.

погашены отложенные налоговые обязательства.

После распределения суммы налоговых платежей делаются записи:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

30 000 руб. (сторнировочная запись)

скорректирована сумма налога на прибыль филиала "А";

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

6000 руб.

передана головной организации задолженность по уплате налога в федеральный бюджет в части филиала "А";

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

54 000 руб.

уплачен налог на прибыль филиалом "А" в бюджет субъекта Российской Федерации.

На балансе филиала "Б".

В учете головной организации сальдо по кредиту счета 99 на конец налогового периода составляет 50 000 руб.

Операции в соответствии с ПБУ 18/02 отражаются следующим образом:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

10 000 руб.

начислен условный расход по налогу на прибыль;

Д-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

5000 руб. начислены отложенные налоговые активы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 09 "Отложенные налоговые активы"

20 000 руб.

погашены отложенные налоговые активы;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства"

10 000 руб.

начислены отложенные налоговые обязательства;

Д-т сч. 77 "Отложенные налоговые обязательства",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

5000 руб.

погашены отложенные налоговые обязательства.

После распределения суммы налоговых платежей делаются следующие записи:

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

40 000 руб.

скорректирована сумма налога на прибыль филиала "Б";

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 79 "Внутрихозяйственные расчеты"

3000 руб.

передана головной организации задолженность филиала "Б" по уплате налога в федеральный бюджет;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", субсч. "Налог на прибыль",

К-т сч. 51 "Расчетные счета"

27 000 руб.

уплачен налог на прибыль филиалом "Б" в бюджет субъекта Российской Федерации.

 

Отражение внутрихозяйственных расчетов в бухгалтерской отчетности

 

Выделение подразделений на отдельный баланс предполагает определение перечня показателей, формируемых каждым из подразделений на своем балансе; составление отдельного баланса обособленного подразделения. Организация может установить, что подразделения:

- признают доходы и расходы по видам и общие суммы доходов и расходов передают головной организации для формирования финансовых результатов;

- формируют общую сумму прибыли от продажи сальдо прочих доходов и расходов, передаваемые головной организации, которая определяет общую прибыль;

- формируют прибыль до налогообложения, которая передается головной организации;

- формируют прибыль до налогообложения, постоянные и отложенные налоговые активы и обязательства, а также отражают текущий налог на прибыль.

Бухгалтерская отчетность организации в целом включает показатели деятельности всех филиалов, представительств и иных подразделений (включая выделенные на отдельный баланс). Отдельной строкой (например, в активе это может быть строка 280 "Сальдо внутрихозяйственных расчетов") в балансе каждого из подразделений отражается сальдо внутрихозяйственных расчетов.

При составлении сводной бухгалтерской отчетности организации головное подразделение производит построчное сложение соответствующих показателей отдельных балансов подразделений и показателей отчетности по операциям, отраженным на балансе головного подразделения. Полученные показатели сальдо внутрихозяйственных расчетов, отраженные в активе и в пассиве (эти две суммы должны быть равными), исключаются.

При составлении сводного отчета о прибылях и убытках головное подразделение также производит построчное сложение соответствующих показателей отдельных отчетов о прибылях и убытках подразделений (включая головную организацию).





Статьи по теме: